Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, wordt de zogenoemde korting op de bijtelling voor het voor privédoeleinden ter beschikking staan van een auto van de zaak zonder CO₂-uitstoot toegepast op een bepaald deel van de catalogusprijs, de zogenoemde cap. Dit blijft ingevolge de Wet fiscale maatregelen Klimaatakkoord ook de komende jaren het geval, maar ingevolge die wet wordt de tegemoetkoming wel geleidelijk beperkt. Voor 2021 komt het maximumbedrag van de korting op € 4.000 (10% korting maal € 40.000). De cap geldt niet voor waterstofauto’s.

In artikel I, onderdeel A, wordt voorgesteld artikel 3.20, tweede lid, Wet IB 2001 zodanig te wijzigen dat de cap evenmin van toepassing is voor kwalificerende nulemissieauto’s met zonnepanelen. Het betreft elektrische auto’s die zijn voorzien van geïntegreerde zonnepanelen waarbij de voor de aandrijving benodigde energie wordt opgeslagen in een accupakket dat geen lood bevat en de zonnepanelen een gezamenlijk vermogen hebben van ten minste 1 kilowattpiek. Deze definitie is ontleend aan de definitie die voor 2020 geldt voor de milieu-investeringsaftrek, bedoeld in artikel 3.42a Wet IB 2001.

Het voorgestelde artikel XVII, eerste lid, onderdeel a, bewerkstelligt dat voor de inkomstenbelasting niet tot de winst behoort de eenmalige tegemoetkoming waarop een gedupeerde onderneming – op grond van de Beleidsregel tegemoetkoming ondernemers getroffen sectoren COVID-19 – onder voorwaarden aanspraak kon maken in verband met een in de periode van 16 maart 2020 tot en met 15 juni 2020 verwacht omzetverlies als gevolg van de maatregelen ter bestrijding van de verdere verspreiding van COVID-19 (TOGS). Op deze wijze wordt voorkomen dat heffing van inkomstenbelasting over deze tegemoetkoming plaatsvindt. Het voorgestelde eerste lid, onderdeel b, van artikel XVII bewerkstelligt dit op overeenkomstige wijze voor een subsidie die ontvangen is op basis van de Regeling subsidie financiering vaste lasten MKB COVID-19 (Regeling subsidie vaste lasten). Deze subsidie is voor de periode van 1 juni 2020 tot en met 30 september 2020 op aanvraag verstrekt aan door de coronamaatregelen getroffen ondernemingen om de vaste lasten te kunnen blijven betalen. Op grond van het voorgestelde artikel XVII, tweede lid, zijn de tegemoetkoming op basis van de TOGS en de subsidie op basis van de Regeling subsidie vaste lasten eveneens vrijgesteld voor de heffing van vennootschapsbelasting. De tegemoetkoming en de subsidie kunnen in de aangifte inkomstenbelasting worden opgenomen in de rubriek «Overige buitengewone baten» én in de aangifte vennootschapsbelasting in de rubriek «Overige vrijgestelde winstbestanddelen». Op die manier wordt geen inkomstenbelasting (box 1) of vennootschapsbelasting geheven over de tegemoetkoming en de subsidie. Eventuele terugbetalingen van voornoemde tegemoetkomingen en subsidies zijn natuurlijk ook niet aftrekbaar.

Deze bepaling treedt in werking met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2020, aangezien de genoemde tegemoetkoming en de subsidie in het jaar 2020 zijn verstrekt.

Voorgesteld wordt de gerichte vrijstelling voor scholing te verruimen zodat ook een vrijstelling geldt voor vergoedingen en verstrekkingen die voortvloeien uit vroegere arbeid en een opleiding of studie betreffen als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, onderdeel d, Wet LB 1964. De verruiming geldt dus niet voor vergoedingen en verstrekkingen ten aanzien van onderhoud en verbetering van kennis en vaardigheden ter vervulling van de dienstbetrekking als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, onderdeel c, Wet LB 1964.

Het is dus niet langer van belang of sprake is van tegenwoordige of vroegere arbeid om gebruik te kunnen maken van de gerichte vrijstelling voor een opleiding of studie als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, onderdeel d, Wet LB 1964. De opleiding of studie moet gevolgd worden voor een toekomstig beroep. De Belastingdienst zal op dezelfde manier beoordelen of sprake is van een opleiding of studie die onder de vrijstelling valt, als op dit moment gebeurt wanneer vergoedingen of verstrekkingen voortvloeien uit tegenwoordige arbeid. Voor de beoordeling of de werknemer een studie of opleiding volgt voor een toekomstig beroep is daarom maatgevend of hij de studie volgt met het oog op verbetering van zijn maatschappelijke positie in financieel-economisch opzicht en niet vanwege persoonlijke redenen, zoals een hobby of uit persoonlijke interesse. De (ex-)werkgever moet zoveel mogelijk met gezond verstand en vanuit realistisch oogpunt beoordelen of de werknemer de opleiding of studie volgt om hiermee in de toekomst inkomen te kunnen verwerven. Er moet een objectieve verwachting bestaan dat de werknemer na het volgen van de studie of opleiding in redelijkheid deze kennis kan inzetten in het economische verkeer.

Artikel 31a Wet LB 1964 bevat de kern van de zogenoemde werkkostenregeling (WKR). Via de WKR kunnen werkgevers onbelaste vergoedingen en verstrekkingen aan hun werknemers geven. Om belastingheffing te voorkomen moeten deze vergoedingen en verstrekkingen onder een gerichte vrijstelling vallen, dan wel dienen deze vergoedingen en verstrekkingen binnen de zogenaamde vrije ruimte te blijven. Deze vrije ruimte bedraagt op grond van artikel 31a, derde lid, Wet LB 1964 sinds 1 januari 2020 1,7% van – kort gezegd – de fiscale loonsom van alle werknemers gezamenlijk, voor zover die loonsom niet hoger is dan € 400.000 plus 1,2% van het restant van die loonsom. Deze berekening vindt plaats per inhoudingsplichtige, tenzij inhoudingsplichtigen de concernregeling van artikel 32 Wet LB 1964 toepassen.

Zoals is toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, wordt voorgesteld om de vrije ruimte per 1 januari 2021 te verkleinen. Met artikel XVIII, onderdeel D, wordt geregeld dat vanaf 1 januari 2021 het percentage van de tweede schijf van de vrije ruimte van de werkkostenregeling wordt verlaagd van thans 1,2% naar 1,18%.

Op grond van de in artikel XXIII opgenomen bepaling, die terugwerkt tot en met 1 januari 2020, kunnen de uitgekeerde of uit te keren bonussen aan anderen dan eigen werknemers op basis van de op artikel 3 van de Kaderwet VWS-subsidies gebaseerde regeling voor eenmalige bonussen aan zorgprofessionals in het kader van de coronacrisis, waarvoor geen inhoudingsplicht bestaat bij of krachtens een artikel van de Wet LB 1964, in aanmerking worden genomen als eindheffingsbestanddeel, waarover zorginstellingen in dat geval een eindheffing verschuldigd zijn. Dit wordt bewerkstelligd door in het eerste lid van die bepaling artikel 32ab, eerste en tweede lid, Wet LB 1964 van overeenkomstige toepassing te verklaren op de betreffende bonus, mits de verstrekker van de bonus schriftelijk mededeling doet aan de ontvanger van het toepassing vinden van deze eindheffing en aannemelijk kan maken wie de ontvanger is van de verstrekking. Op grond van het tweede lid van de voorgestelde bepaling geldt daarbij een eindheffingstarief van 75%.

Daarnaast regelt het derde lid van het voorgestelde artikel dat de bonus geen belastbaar inkomen of belastbare winst is voor de betreffende niet-werknemers, waaronder zelfstandigen en ingehuurd schoonmaakpersoneel, zodat de bonus ook niet gaat behoren tot het inkomen dat relevant is voor inkomensafhankelijke regelingen zoals toeslagen.

Artikel 32ab Wet LB 1964 merkt verstrekkingen aan anderen dan eigen werknemers aan als eindheffingsbestanddeel als bedoeld in artikel 31 Wet LB 1964. De bonus kwalificeert echter niet als verstrekking, omdat de bonus een geldbedrag betreft. Dit betekent dat artikel 32ab Wet LB 1964 niet van toepassing is op de bonus. In dat kader wordt voorgesteld artikel 32ab Wet LB 1964 van overeenkomstige toepassing te verklaren op de bonus voor niet-werknemers, mits de zorginstelling voldoet aan de volgende twee voorwaarden. Allereerst stelt de zorginstelling de niet-werknemer ervan op de hoogte dat de verschuldigde heffing door middel van eindheffing wordt afgedragen. Deze schriftelijke mededeling is vormvrij. Daarnaast dient de zorginstelling aannemelijk te kunnen maken wie de bonus ontvangt. De administratie van de zorgprofessionals die geen werknemer zijn van de zorginstelling staat los van de administratie voor de werkkostenregeling, aangezien deze slechts ziet op vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers. Voor de bonus wordt zoals hiervoor is aangegeven een eindheffingstarief van 75% voorgesteld. Dit tarief is gelijk aan het tarief dat op grond van artikel 32ab, derde lid, onder 2^o, Wet LB 1964 geldt voor een verstrekking aan anderen dan eigen werknemers waarvan de waarde in het economische verkeer meer bedraagt dan € 136.

De zorginstelling geeft de verschuldigde eindheffing aan met de aangifte over het loontijdvak waarin de bonus aan de zorgprofessional werd uitbetaald, conform artikel 27a Wet LB 1964. Het bedrag aan verschuldigde eindheffing wordt aangegeven in de rubriek voor verstrekkingen aan anderen dan eigen werknemers.

Voorgesteld wordt om met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2020 de TOFA-tegemoetkoming aan te merken als loon uit vroegere dienstbetrekking voor de Wet LB 1964, het UWV aan te wijzen als inhoudingsplichtige en te bepalen dat het UWV bij de toepassing van de loonheffingskorting mag afwijken van artikel 23, eerste en tweede lid, Wet LB 1964. De TOFA-tegemoetkomingen zijn inmiddels betaald en UWV heeft daarbij op het voorgaande geanticipeerd.

De TOFA-tegemoetkoming was een compensatie voor gederfd loon of te derven loon als bedoeld in artikel 3.82 Wet IB 2001 en telt ook mee voor de hoogte van de inkomensafhankelijke toeslagen zoals de zorgtoeslag, de kinderopvangtoeslag en de huurtoeslag. Omdat de TOFA-tegemoetkoming de vorm had van een eenmalige tegemoetkoming, viel deze tegemoetkoming in beginsel niet onder de loonbelasting. Omdat het niet wenselijk werd geacht om de belastingheffing volledig pas via de inkomstenbelasting te laten plaatsvinden, is de keuze gemaakt om de tegemoetkoming te behandelen als loon uit vroegere dienstbetrekking in de zin van de Wet LB 1964 en het UWV daarbij als inhoudingsplichtige aan te wijzen, zodat het UWV loonheffing kon inhouden. In het onderhavige artikel wordt dit gecodificeerd.

De tegemoetkoming wordt derhalve in dit artikel aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking en het UWV wordt aangewezen als inhoudingsplichtige. Vanwege de korte implementatietermijn was het voor het UWV niet uitvoerbaar om de toepassing van de algemene heffingskorting afhankelijk te laten zijn van een verzoek van de betrokkene. Daarom wordt voorgesteld tevens wettelijk vast te leggen dat het UWV gerechtigd was, in afwijking van artikel 23, eerste en tweede lid, Wet LB 1964, bij alle TOFA-tegemoetkomingen de algemene heffingskorting toe te passen, ook ingeval daartoe geen verzoek is gedaan of ingeval de heffingskorting reeds tegenover een andere inhoudingsplichtige is toegepast. Het UWV heeft de toepassing van heffingskorting overigens wel achterwege gelaten ingeval de gerechtigde over hetzelfde of een recent tijdvak ander loon van het UWV heeft ontvangen en met betrekking tot dat loon heeft verzocht de heffingskorting niet toe te passen.

De tegemoetkoming is onderdeel van het verzamelinkomen voor de Wet IB 2001. De loonbelasting is een voorheffing van de inkomstenbelasting. De tegemoetkoming kan daarom leiden, hoofdzakelijk vanwege de dubbele toepassing van de algemene heffingskorting, tot een additionele heffing bij de aanslag inkomstenbelasting 2020. Dit is afhankelijk van de individuele situatie van de ontvanger van de tegemoetkoming. Zonder het in de loonbelasting betrekken van de tegemoetkoming zou de additionele heffing bij de aanslag inkomstenbelasting 2020 bovendien in veel meer gevallen aan de orde zijn en ook hoger zijn.

Het voorgestelde artikel 12abis Wet Vpb 1969 bewerkstelligt dat belastingplichtigen bij de bepaling van de in het jaar 2019 genoten winst onder voorwaarden een fiscale coronareserve kunnen vormen. Met de vorming van een dergelijke reserve wordt beoogd om belastingplichtigen een tegemoetkoming te bieden voor de negatieve financiële gevolgen van de coronacrisis door verliesneming op een eerder moment mogelijk te maken dan volgens de mogelijkheden voor reguliere verliesverrekening het geval zou zijn. Hiermee wordt uitsluitend beoogd om belastingplichtigen een liquiditeitsvoordeel te verlenen.

Het eerste lid van het voorgestelde artikel 12abis Wet Vpb 1969 brengt tot uitdrukking dat belastingplichtigen een fiscale coronareserve kunnen vormen bij het bepalen van de winst over het jaar 2019. Hiervoor kunnen zij bij het indienen van de aangifte vennootschapsbelasting 2019 kiezen door de reserve op te nemen in de rubriek overige fiscale reserves. Er zijn ingevolge genoemd eerste lid twee elementen die de hoogte van de fiscale coronareserve begrenzen. Als uitgangspunt geldt dat de omvang van deze reserve ten hoogste gelijk is aan het voor het jaar 2020 verwachte verlies in de zin van artikel 20, eerste lid, Wet Vpb 1969, voor zover dat verlies verband houdt met de coronacrisis en zonder rekening te houden met de vrijval van de reserve in dat jaar volgens het derde lid (onderdeel a). Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan een verlies als gevolg van omzetderving vanwege de door de overheid genomen coronamaatregelen, terwijl de (vaste) lasten blijven doorlopen. De tweede begrenzing houdt in dat de dotatie aan de fiscale coronareserve niet hoger mag zijn dan de (positieve) winst die over het jaar 2019 behaald zou zijn zonder de vorming van deze reserve (onderdeel b). Met deze voorwaarde wordt bewerkstelligd dat het vormen van een fiscale coronareserve niet kan leiden tot een verlies over het jaar 2019 (en dat geen fiscale coronareserve kan worden gevormd indien in 2019 sprake was van een verlies). Voor het bepalen van het maximum op grond van onderdeel b moet de winst over 2019 worden berekend zonder vorming van de fiscale coronareserve, dus met inbegrip van bepalingen zoals de deelnemingsvrijstelling en de earningsstrippingmaatregel. Vervolgens wordt de fiscale coronareserve gevormd en worden de overige bepalingen voor het vaststellen van de winst toegepast. Dit leidt er bijvoorbeeld toe dat nogmaals de niet-aftrekbare rente op grond van de earningsstrippingmaatregel moet worden berekend, aangezien de dotatie aan de fiscale coronareserve de hoogte van de gecorrigeerde winst, bedoeld in artikel 15b, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969, verlaagt. Een eventuele verhoging van de niet-aftrekbare rente kan niet leiden tot een hogere fiscale coronareserve. Dat zou immers leiden tot een hogere fiscale coronareserve dan de winst van 2019 zonder toepassing van de fiscale coronareserve. De omvang van de fiscale coronareserve mag ook lager zijn dan de op basis van het eerste lid bepaalde maximale dotatie. Het voorgaande brengt met zich dat vorming van een fiscale coronareserve niet mogelijk is als een belastingplichtige de verwachting heeft dat hij over het jaar 2020 per saldo een positieve belastbare winst geniet, ook al heeft hij in 2020 tijdelijk een verlies geleden als gevolg van de coronamaatregelen. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als de winsten in de periode waarin de coronamaatregelen niet of in mindere mate van kracht waren, het (coronagerelateerde) verlies uit de verlieslatende periode overstijgen.

Het voorgaande geldt voor belastingplichtigen die een boekjaar hanteren dat gelijk is aan het kalenderjaar. Voor belastingplichtigen die een gebroken boekjaar hanteren, geldt op grond van het tweede lid van het voorgestelde artikel 12abis Wet Vpb 1969 dat zij in het laatste boekjaar dat eindigt in de periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2020, een fiscale coronareserve overeenkomstig het eerste lid van genoemd artikel kunnen vormen. Voor deze periode is gekozen, omdat hiermee zoveel mogelijk wordt aangesloten bij boekjaren die voorafgingen aan het moment waarop de coronamaatregelen van kracht werden. Dat de fiscale coronareserve in geval van een gebroken boekjaar overeenkomstig het eerste lid van het voorgestelde artikel 12abis Wet Vpb 1969 kan worden gevormd, betekent dat het (met het kalenderjaar samenvallende boek)jaar 2019 uit het eerste lid in feite door het desbetreffende boekjaar wordt vervangen. Vervolgens leidt de overeenkomstige toepassing ertoe dat voor het voorgestelde eerste lid, onderdeel a, het daaropvolgende boekjaar geldt (in plaats van het met het kalenderjaar samenvallende boekjaar 2020).

De fiscale coronareserve wordt in het boekjaar na het boekjaar waarin de reserve is gevormd volledig in de winst opgenomen. Voor een belastingplichtige die een boekjaar hanteert dat gelijk is aan het kalenderjaar, betekent dit dat de reserve in het jaar 2019 is gevormd en in het jaar 2020 in de winst zal worden opgenomen. Het onderstaande voorbeeld 3 illustreert hoe dit uitwerkt voor een belastingplichtige die een gebroken boekjaar hanteert.

Het vormen van een fiscale coronareserve verlaagt de winst die een belastingplichtige over het jaar 2019 heeft behaald en verhoogt de winst die de belastingplichtige in 2020 behaalt. Dit kan gevolgen hebben voor de toepassing van andere regelingen in de vennootschapsbelasting, zoals bijvoorbeeld de subjectieve vrijstelling voor bepaalde stichtingen en verenigingen (artikel 6 Wet Vpb 1969), de generieke renteaftrekbeperking (artikel 15b Wet Vpb 1969) of de regels inzake verliesverrekening (artikel 20 Wet Vpb 1969). Gelet op de robuuste vormgeving van de fiscale coronareserve en het korte tijdsbestek waarin de regeling is ontworpen, is er echter voor gekozen om hiervoor geen flankerende bepalingen op te nemen. Dit heeft tot gevolg dat steeds de reguliere wettelijke gevolgen van (overeenkomstige) toepassing zijn.

Een fiscale eenheid (artikel 15 e.v. Wet Vpb 169 kan een fiscale coronareserve vormen binnen de hiervoor beschreven kaders.

Ten aanzien van de fiscale eenheid speelt de vraag bij welke maatschappij de fiscale coronareserve kan worden gevormd in de situatie van een voeging of ontvoeging van een dochtermaatschappij. Hierna wordt ervan uitgegaan dat het boekjaar gelijk is aan het kalenderjaar.

Bij een voeging per 1 januari 2020 geldt het volgende. De moedermaatschappij van de fiscale eenheid kan in 2019 een fiscale coronareserve vormen ter grootte van het verwachte coronagerelateerde verlies in 2020, inclusief het verwachte resultaat van de per 1 januari 2020 gevoegde dochtermaatschappij, tot een maximum van de winst over 2019 van de fiscale eenheid (zonder het resultaat van de nadien gevoegde dochtermaatschappij). De per 1 januari 2020 gevoegde dochtermaatschappij kan in 2019 geen fiscale coronareserve vormen. Haar resultaat wordt vanaf 1 januari 2020 immers toegerekend aan de moedermaatschappij, waardoor de dochtermaatschappij geen (coronagerelateerd) verlies over 2020 kan verwachten.

Bij ontvoeging van een dochtermaatschappij per 1 januari 2020 geldt dat de fiscale eenheid een coronagerelateerd verlies in 2020 van de ontvoegde dochtermaatschappij niet meer kan verwachten en derhalve in de aangifte 2019 geen fiscale coronareserve kan vormen voor het verwachte coronagerelateerde verlies van de ontvoegde dochtermaatschappij. Doordat de ontvoegde dochtermaatschappij in 2019 als gevolg van de werking van de fiscale eenheid zelfstandig geen resultaat behaalt, kan ook die maatschappij geen fiscale coronareserve vormen in 2019.

Het voorgestelde vierde lid van artikel 12abis Wet Vpb 1969 regelt dat reservering enkel kan plaatsvinden indien in het jaar waarin de reserve wordt gevormd voor het bepalen van de winst dezelfde bepalingen van toepassing zijn als in het jaar waarin de reserve wordt opgenomen in de winst. Op deze wijze wordt bewerkstelligd dat de vorming en vrijval van de reserve op een evenwichtige wijze in de belastingheffing worden betrokken en er geen fiscale coronareserve kan worden gevormd wanneer een wijziging van winstregime plaatsvindt in het jaar van vrijval.

Mocht in de praktijk blijken dat een belastingplichtige op evidente wijze oneigenlijk gebruik maakt van de fiscale coronareserve, deze misbruikt, dan wel daarmee fraudeert, dan zal dit zoveel mogelijk worden bestreden.

Het voorgestelde artikel 12abis Wet Vpb 1969 treedt in werking met terugwerkende kracht tot en met het begin van het laatste boekjaar van de belastingplichtige dat eindigt in de periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2020. Dit hangt samen met het feit dat ook belastingplichtigen die een gebroken boekjaar hanteren een fiscale coronareserve moeten kunnen vormen in het laatste boekjaar dat eindigt in de periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2020.

Stel in 2021 heeft een belastingplichtige kwalificerende voordelen van 200 behaald. Het percentage van het hoogste Vpb-tarief bedraagt 25%. In 2021 wordt in de grondslag opgenomen: 9/25 x 200 = 72.

Deze 72 wordt belast tegen 25%, en leidt dus tot een verschuldigde belasting van 18, oftewel effectief een tarief van 9% (18/200).

De voorgestelde wijziging van artikel 1, tweede lid, Wet BPM 1992 verandert voor de bpm het belastbaar feit van registratie (inschrijving én tenaamstelling) naar uitsluitend het moment van inschrijving. In het voorgestelde artikel 2, onderdeel b, Wet BPM 1992 is hiervan een definitiebepaling opgenomen. Hoewel in artikel 47 van de Wegenverkeerswet 1994 het uitgangspunt is dat inschrijving en tenaamstelling gelijktijdig plaatsvinden, is dat niet noodzakelijkerwijs het geval. Op grond van bijvoorbeeld artikel 48, zesde lid, van die wet kan de inschrijving ook zonder tenaamstelling plaatsvinden. Ook in dat geval wordt uitsluitend het moment van inschrijving (zonder tenaamstelling) het belastbare feit. Dat feit blijkt uit de bevestiging van de inschrijving die de RDW verstrekt aan degene die de inschrijving heeft aangevraagd. De RDW stelt de Belastingdienst hier ook van op de hoogte.

De andere aanpassingen in genoemd artikel 1 houden ook verband met het voorstel om het belastbare feit voor de bpm te wijzigen. In artikel 1, derde lid, Wet BPM 1992 wordt geregeld dat bij de ombouw van een motorrijtuig tot een personenauto, een motorrijwiel of een bestelauto niet langer de registratie hiervan het belastbare feit is, maar de wijziging van het gegeven in het kentekenregister. De term wijziging moet in dit verband ruim worden opgevat. Een motorrijtuig dat, na ombouw, een geheel nieuwe inschrijving in het kentekenregister tot gevolg zou hebben als personenauto, motorrijwiel of bestelauto, betreft ook een wijziging van de inschrijving.

Artikel 1, zesde lid, Wet BPM 1992 heeft betrekking op motorrijtuigen met een buitenlands kenteken of die geen kenteken hebben. Voorgesteld wordt dat als deze motorrijtuigen niet zijn ingeschreven, ter zake waarvan bpm is verschuldigd, bpm is verschuldigd ter zake van het feitelijk gebruik van de Nederlandse weg.

In artikel 1, zevende lid, Wet BPM 1992 wordt het belastbare feit aangepast voor motorrijtuigen die eerder zijn geëxporteerd en waarvoor bpm kon worden teruggegeven, opnieuw in Nederland worden ingevoerd. In dat geval is de bpm verschuldigd voor de herinschrijving in het kentekenregister. In het voorgestelde artikel 2, onderdeel c, Wet BPM 1992 is van de term herinschrijving een definitiebepaling opgenomen.

Artikel 1, achtste lid, Wet BPM 1992 wordt in overeenstemming gebracht met het gewijzigde zevende lid van dat artikel.

De definitiebepaling van registratie in artikel 2, onderdeel b, Wet BPM 1992 kan bij dit wetsvoorstel vervallen. Hieraan is geen behoefte meer doordat de registratie niet langer het belastbare feit is. In plaats daarvan worden twee nieuwe definities opgenomen.

Allereerst wordt gedefinieerd wat onder inschrijving wordt verstaan. Dat betreft de inschrijving in het kentekenregister. De definitie strekt er toe te verzekeren dat voor ieder motorrijtuig dat in het kentekenregister wordt opgenomen bpm is verschuldigd.

Daarnaast wordt gedefinieerd wat onder herinschrijving wordt verstaan. De definitiebepaling is van belang voor motorrijtuigen die zijn geëxporteerd, waarvoor een verzoek om teruggaaf van de bpm kon worden gedaan op grond van artikel 14a, eerste en tweede lid, Wet BPM 1992 en vervolgens opnieuw in Nederland worden ingevoerd. Bij herinschrijving van een dergelijk motorrijtuig in het kentekenregister is op grond van artikel 1, zevende lid, Wet BPM 1992 opnieuw bpm verschuldigd. De term herinschrijving ziet daarbij op het volgende. Bij en krachtens de Wegenverkeerswet 1994 is geregeld dat de tenaamstelling van een motorrijtuig vervalt als dat motorrijtuig voorgoed buiten Nederland is gebracht. Echter, de inschrijving in het kentekenregister wordt in beginsel niet beëindigd.55 De rechten die aan een inschrijving kunnen worden ontleend, worden wel beperkt doordat in het kentekenregister de status export wordt aangebracht bij een motorrijtuig dat voorgoed buiten Nederland is gebracht. Het motorrijtuig kan daardoor bijvoorbeeld niet worden tenaamgesteld. Als het motorrijtuig opnieuw wordt ingevoerd in Nederland, moet opnieuw een aanvraag worden gedaan voor de inschrijving en tenaamstelling op grond van artikel 25, zevende lid, Kentekenreglement. In dat kader vindt ook een onderzoek naar de identiteit van het motorrijtuig plaats. Als bij dat onderzoek blijkt dat het motorrijtuig reeds is ingeschreven in het kentekenregister, wordt in het kentekenregister bij die inschrijving de status dat het motorrijtuig voorgoed buiten Nederland is gebracht (de status export) beëindigd. Het motorrijtuig kan dan weer worden tenaamgesteld. In de Wet BPM 1992 is dan sprake van een herinschrijving.

Het is ook mogelijk dat de inschrijving in het kentekenregister door de RDW inmiddels is beëindigd, bijvoorbeeld doordat de bewaartermijn van de inschrijvingsgegevens is verstreken.56

Er kan ook een hernieuwde inschrijving plaatsvinden omdat het voertuig inmiddels is omgebouwd. Als in dergelijke gevallen het motorrijtuig dat is geëxporteerd opnieuw wordt ingeschreven in plaats van dat de status export bij de (voormalige) inschrijving wordt beëindigd, is in de Wet BPM 1992 eveneens sprake van een herinschrijving.

In de Wet BPM 1992 wordt in verschillende artikelen verwezen naar «ingeschreven» motorrijtuigen. Het staat buiten kijf dat deze terminologie zowel de situatie van een (eerste) inschrijving als van een herinschrijving omvat. In beide gevallen is immers sprake van een motorrijtuig dat wordt of is ingeschreven in het kentekenregister.

De aanpassingen in artikel 5 Wet BPM 1992 houden verband met het voorstel om het belastbare feit voor de bpm te wijzigen in de inschrijving in het kentekenregister. In het eerste lid van genoemd artikel 5 wordt de hoofdregel geformuleerd dat – ter zake van de inschrijving – degene die om inschrijving verzoekt de belastingplichtige is. Aldus is verzekerd dat er voor iedere inschrijving een belastingplichtige is aangewezen. Dat is in het bijzonder van belang als een ingeschreven motorrijtuig niet op naam zou worden gesteld. De uitzondering op deze hoofdregel heeft betrekking op de situatie dat degene die de aanvraag doet voor de inschrijving niet degene is op wiens naam het motorrijtuig wordt gesteld. De tenaamgestelde is dan de belastingplichtige en niet degene die om inschrijving verzocht. Hierbij is van belang dat als, op grond van artikel 7 Wet BPM 1992, een personenauto of motorrijwiel wordt ingeschreven door iemand anders dan degene op wiens naam het motorrijtuig in het kentekenregister wordt gesteld, degene die de personenauto of het motorrijwiel inschrijft de belasting op aangifte moet voldoen namens degene op wiens naam het motorrijtuig wordt gesteld. De huidige systematiek bij personenauto’s en motorrijwielen, waarbij degene die de inschrijving aanvraagt ook de betaling en aangifte doet, blijft daarmee materieel ongewijzigd. Bij bestelauto’s blijft materieel degene op wiens naam het motorrijtuig is gesteld verantwoordelijk voor de betaling en aangifte. Bovenstaande geldt niet alleen als het belastbaar feit de inschrijving is, maar ook als het belastbaar feit de wijziging van de inschrijving of de herinschrijving betreft (zie artikel 1, derde en zevende lid, Wet BPM 1992).

In het tweede lid van artikel 5 Wet BPM 1992 wordt bepaald wie de belastingplichtige is als het belastbare feit betrekking heeft op de aanvang van het gebruik met het motorrijtuig in Nederland van de weg in de zin van de Wegenverkeerswet 1994. Zie daarvoor de belastbare feiten in artikel 1, derde, vierde, vijfde, zesde en achtste lid, Wet BPM 1992. Het uitgangspunt is dat de tenaamgestelde in dat geval belastingplichtig is. Indien er geen tenaamgestelde is in het kentekenregister, met name omdat het een motorrijtuig kan betreffen met een buitenlands kenteken, dan is belastingplichtig degene die het motorrijtuig feitelijk ter beschikking heeft.

Dit artikel wordt aangepast omdat het belastbaar feit wordt gewijzigd naar de inschrijving in het kentekenregister. In artikel 6, tweede lid, onderdeel a, onder 1°, Wet BPM 1992 wordt geregeld dat de bpm moet worden voldaan voorafgaand aan de inschrijving in het kentekenregister. Dat is in overeenstemming met artikel 49 van de Wegenverkeerswet 1994 dat regelt dat de verschuldigde belastingen moeten zijn voldaan voorafgaand aan de inschrijving in het kentekenregister. Voor het doen van de aangifte is noodzakelijk dat degene die het motorrijtuig doet inschrijven reeds het verzoek om inschrijving bij de RDW heeft gedaan. De RDW stelt namelijk een onderzoek in voordat de inschrijving plaats vindt, waarbij ook de voertuiggegevens worden vastgesteld die fiscaal van belang zijn, zoals de omvang van de CO₂-emissies. De inspecteur krijgt ook de beschikking over deze fiscale voertuiggegevens en kan op basis daarvan een controle uitvoeren. Degene die doet inschrijven moet de verschuldigde belasting voldoen op aangifte. Deze betaling en aangifte zouden op dezelfde gegevens moeten zijn gebaseerd, waarbij een eventuele vermindering van de verschuldigde bpm op grond van artikel 10 Wet BPM 1992 wordt toegepast of in voorkomend geval om worden verzocht. Nadat de verschuldigde belasting is betaald, verleent de inspecteur het fiscaal akkoord op grond waarvan het motorrijtuig door de RDW kan worden ingeschreven in het kentekenregister.

In artikel 6, tweede lid, onderdeel a, onder 20, Wet BPM 1992 blijft voor bestelauto’s de regeling van kracht dat de bpm wordt betaald binnen een maand na de tenaamstelling, omdat dan kan worden beoordeeld of de ondernemersvrijstelling op grond van artikel 13a Wet BPM 1992 van toepassing is.

Artikel 6, vijfde lid, Wet BPM 1992 wordt in overeenstemming gebracht met het gewijzigde belastbare feit voor motorrijtuigen die zijn geëxporteerd en waarvoor bpm is teruggegeven en die opnieuw in Nederland worden ingevoerd (zie de toelichting bij de bij deze wet voorgestelde wijzigingen van de artikelen 1, zevende lid, en 2, onderdeel c, Wet BPM 1992).

In het tweede lid van artikel 10 Wet BPM 1992 wordt geregeld op welk moment de afschrijving en op welk moment het tarief moet worden bepaald bij gebruikte motorrijtuigen ter zake van de inschrijving of herinschrijving. Uitdrukkelijk wordt geregeld dat de afschrijving moet worden bepaald op het moment dat het onderzoek naar het motorrijtuig in het kader van de inschrijving van het motorrijtuig in het kentekenregister is afgerond (zie ook artikel 25 van het Kentekenreglement). Dit onderzoek houdt voornamelijk het vaststellen van de identiteit van het motorrijtuig voor het kentekenregister in.

Dat betekent aan de ene kant dat alle verbeteringen die zijn aangebracht aan het motorrijtuig voordat moment – de onderzoeksdatum – mede van belang zijn voor het bepalen van de afschrijving en daarmee voor het bepalen van de vermindering die wordt gebruikt bij het berekenen van de verschuldigde bpm. Het is in dat opzicht de verantwoordelijkheid van belastingplichtige om, zodra hij inschrijving in het kentekenregister wenst, zo snel mogelijk een aanvraag te doen om het motorrijtuig in ongewijzigde staat in te schrijven in het kentekenregister. Dat betekent aan de andere kant dat alle verbeteringen die zijn aangebracht ná het onderzoek dat tot inschrijving leidde niet van belang zijn bij het bepalen van de afschrijving. Ten overvloede wordt opgemerkt dat in het geval van het bepalen van de genoemde vermindering, de wijzigingen op grond van het huidige artikel 8, achtste lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992, niet mogen worden aangebracht tot zes werkdagen na de datum waarop de aangifte is gedaan. In de voorgestelde opzet is het voornemen om deze termijn te koppelen aan voornoemde onderzoeksdatum. Het voertuig kan dan tot zes werkdagen na het onderzoek worden opgeroepen voor een hertaxatie en moet daarvoor in ongewijzigde staat worden gehouden.

In het tiende lid van artikel 10 Wet BPM 1992 wordt de mogelijkheid opgenomen bij ministeriële regeling nader te bepalen wanneer de aangifte met een verzoek voor bijvoorbeeld een afschrijving op basis van taxatierapport moet worden gedaan. Het is namelijk noodzakelijk dat de inspecteur een dergelijk verzoek ontvangt vóórdat de termijn start dat het voertuig kan worden opgeroepen voor een fysieke controle. Als dat verzoek pas na afloop van die termijn zou worden ontvangen, zou de inspecteur niet in de gelegenheid zijn een fysieke controle uit te oefenen op de wijze waarop de aangever de afschrijving heeft bepaald. In dat geval kan niet meer met zekerheid worden beoordeeld of de aangifte correct is.

De artikelen 10c en 13a Wet BPM 1992 worden in overeenstemming gebracht met het nieuwe belastbare feit voor de bpm.

In artikel 13, eerste lid, Wet BPM 1992 wordt voorgesteld om de vrijstelling voor motorrijtuigen in de bedrijfsvoorraad te laten vervallen als het motorrijtuig is ingeschreven. De vrijstelling voorzag er namelijk ook in dat motorrijtuigen – die zonder tenaamstelling zijn ingeschreven in het kentekenregister – gebruik kunnen maken van de weg in Nederland zonder dat ter zake van dit gebruik belasting is verschuldigd. De bpm was immers pas verschuldigd bij de tenaamstelling. Echter, door de aanpassing van het belastbaar feit wordt de bpm al betaald ter zake van de inschrijving in het kentekenregister en wordt aldus bij deze motorrijtuigen sowieso geen bpm geheven ter zake van het gebruik van de weg in Nederland. Aan deze vrijstelling is daarom geen behoefte meer.

Artikel 13, tweede lid, wordt daarnaast geactualiseerd. De verwijzing naar artikel II van de Wet van 2 december 1982, houdende voorlopige voorzieningen in verband met de voorgenomen intrekking van het koninklijk besluit van 10 april 1939 (Stb. 181) (Stb. 1982, 733) wordt vervangen voor het toepasselijke artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wegenverkeerswet 1994. De vrijstelling van de belasting ziet op personenauto’s, motorrijwielen en bestelauto’s, voor zover die worden gebezigd ten behoeve van de strijdkrachten en deze niet worden ingeschreven in het kentekenregister.

Artikel 14a Wet BPM 1992 wordt in overeenstemming gebracht met het nieuwe belastbare feit voor de bpm. Daarvoor wordt het tweede lid van dat artikel aangepast in die zin dat de inschrijving het belastbare feit voor de heffing van bpm wordt in plaats van de registratie.

In het derde lid van dat artikel 14a worden de gronden waarop teruggave mogelijk is, aangevuld met de belastbare feiten inschrijving en herinschrijving.

In het tweede lid van genoemd artikel 60b is opgenomen dat het verlaagde tarief niet mag worden toegepast als de verbruiker (de walstroomexploitant aan wie de elektriciteit wordt geleverd) een onderneming in moeilijkheden is. Dit begrip is gedefinieerd in paragraaf 2.2 van de «Mededeling van de Commissie betreffende Richtsnoeren voor reddings- en herstructureringssteun aan niet-financiële ondernemingen in moeilijkheden» (PbEU 2014, C 249). Hiermee wordt voldaan aan de Europese regels inzake staatssteun.

In het derde lid en vierde lid van artikel 60b Wbm zijn delegatiebevoegdheden opgenomen. Middels de delegatiebevoegdheden zal per algemene maatregel van bestuur in samenhang met een ministeriële regeling, net als bij het verlaagd tarief voor oplaadinstallaties voor elektrische voertuigen, worden geregeld dat de verbruiker, de exploitant van de walstroominstallatie, een verklaring dient te overleggen aan degene die de elektriciteit aan hem levert, dat de elektriciteit uitsluitend wordt aangewend in een walstroominstallatie in de zin van artikel 47, eerste lid, onderdeel w, Wbm en dat deze installatie geen deel uitmaakt van een meer omvattende onroerende zaak als bedoeld in artikel 16, onderdelen a tot en met e, van de Wet waardering onroerende zaken. In deze verklaring zal ook moeten worden verklaard dat de walstroominstallatie geheel of nagenoeg geheel bestemd is voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen. Voorts is een delegatiebevoegdheid opgenomen om vorm te geven aan de voorwaarde dat het verlaagde tarief niet mag worden toegepast als de elektriciteit wordt geleverd aan een onderneming in moeilijkheden. Hiertoe zal bij of krachtens algemene maatregel van bestuur concreet worden aangegeven wat onder bedrijven in moeilijkheden moet worden verstaan. Daarbij zal worden aangesloten bij de regelgeving met betrekking tot het verlaagd tarief voor de glastuinbouw, zoals dat ook is gebeurd bij de maatregel voor een verlaagd tarief voor oplaadinstallaties voor elektrische voertuigen.

In artikel XLII, tweede lid, is de inwerkingtreding van de regeling voor walstroominstallaties geregeld. De bepalingen die verband houden met deze regeling, dat zijn artikel XXXI, onderdelen B en F, artikel XXXII en artikel XXXVI, treden in werking op een bij koninklijk besluit vast te stellen tijdstip. Zoals in het algemeen deel van deze toelichting is toegelicht is het streven de maatregel per 1 januari 2021 in werking te laten treden, maar dient vooraf toestemming (derogatie) door de Raad van de Europese Unie te worden verleend, omdat het verlaagde tarief niet in lijn is met de Europese Richtlijn Energiebelastingen. Mogelijk wordt deze toestemming niet voor 1 januari 2021 ontvangen. Derhalve wordt inwerkingtreding van de regeling voor walstroominstallaties per koninklijk besluit geregeld. Derogatie wordt maximaal verleend voor een periode van 6 jaar, maar kan verlengd worden met eenzelfde periode. Beoogd is om verlenging aan te vragen, indien op dat moment wordt beoordeeld dat het verlaagde tarief nog bijdraagt aan het doel dat wordt nagestreefd. Er is voor deze regeling geen horizonbepaling opgenomen, omdat onduidelijk is wanneer de derogatie wordt verkregen en daarmee afloopt. Ook is nog onduidelijk of na afloop van de verleende derogatie verlenging daarvan aan de orde is.

Het voorgestelde artikel XXXIII, onderdeel a, bewerkstelligt dat voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting BES niet tot de opbrengst van onderneming en arbeid behoort de eenmalige tegemoetkoming waarop een in Caribisch Nederland gevestigde gedupeerde onderneming op grond van de Beleidsregel tegemoetkoming getroffen ondernemers COVID-19 BES onder voorwaarden aanspraak kon maken in verband met een in de periode van 13 maart 2020 tot en met 12 juni 2020 verwacht omzetverlies als gevolg van de maatregelen ter bestrijding van de verdere verspreiding van COVID-19. Op deze wijze wordt voorkomen dat heffing van inkomstenbelasting over deze tegemoetkoming plaatsvindt. Het voorgestelde onderdeel b van artikel XXXIII bewerkstelligt dit op overeenkomstige wijze voor een subsidie die ontvangen is op basis van de Regeling subsidie financiering vaste lasten getroffen ondernemingen Covid-19 BES. Deze subsidie is voor de periode van 1 juni 2020 tot en met 30 september 2020 op aanvraag verstrekt aan door de coronamaatregelen getroffen ondernemingen om de vaste lasten te kunnen blijven betalen. Door deze vrijstelling wordt geen inkomstenbelasting geheven over de tegemoetkoming en de subsidie. Eventuele terugbetalingen van voornoemde tegemoetkomingen en subsidies zijn natuurlijk ook niet aftrekbaar.

Deze bepaling treedt in werking met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2020, aangezien de genoemde tegemoetkoming en de subsidie in het jaar 2020 zijn verstrekt.

Dit artikel voorziet in overgangsrecht voor de situatie dat een motorrijtuig is ingeschreven in het kentekenregister op het moment dat de voorgestelde wijziging van de Wet BPM 1992, zoals voorzien bij artikel XXIX, in werking treedt maar de tenaamstelling pas daarna plaatsvindt. In dat geval geldt ten aanzien van de bpm het recht zoals dat luidde voorafgaand aan de inwerkingtreding van die wijziging. Dit houdt in dat dan de bpm blijft verschuldigd ter zake van de registratie (inschrijving en tenaamstelling) respectievelijk tenaamstelling in het kentekenregister. Het is in die gevallen niet wenselijk de bpm te heffen ter zake van de inschrijving, omdat dat feit heeft plaatsgevonden voordat de wetswijziging in werking is getreden. Dat zou derhalve op gespannen voet met het rechtszekerheidsbeginsel kunnen komen te staan. Tevens zou dit de uitvoering voor de Belastingdienst verzwaren, doordat in vele gevallen een naheffingsaanslag zou moeten worden opgelegd. Het voorgestelde overgangsrecht betekent voor ondernemers voor wie is toegestaan de bpm per tijdvak te voldoen, als bedoeld in artikel 8 Wet BPM 1992, dat de betaling en aangifte pas moet worden gedaan na afloop van het tijdvak waarin de tenaamstelling heeft plaatsgevonden. De inwerkingtreding van dit wetsvoorstel heeft daardoor geen impact op de liquiditeitspositie van die ondernemers wat betreft de actuele bedrijfsvoorraad.

Echter, het is tegelijkertijd noodzakelijk erin te voorzien dat de motorrijtuigen onder het overgangsrecht fiscaal niet gunstiger worden behandeld dan ingevoerde motorrijtuigen die na inwerkingtreding van het wetsvoorstel worden ingeschreven of heringeschreven in het kentekenregister. Dit wordt toegelicht aan de hand van een fictieve vergelijking tussen personenauto A waarvoor het huidige recht geldt, personenauto B waarvoor het overgangsrecht geldt en personenauto C waarvoor het nieuwe recht geldt. Hoewel de inwerkingtreding wordt geregeld bij koninklijk besluit, wordt in dit fictieve voorbeeld aangenomen dat artikel XXIX in werking treedt met ingang van 1 juli 2021.

• – Een gebruikte personenauto A heeft een datum eerste toelating van 1 mei 2018. De personenauto is op 1 mei 2021 ingeschreven in het kentekenregister en wordt te naam gesteld op 1 juni 2021. In dat geval is de bpm ter zake van de registratie afgeschreven op basis van de leeftijd van de personenauto ten tijde van de tenaamstelling. Op 1 juni 2021 geldt dus een vermindering op basis van een leeftijd (leeftijdskorting) van 3 jaren en 1 maand.

• – Een gebruikte personenauto B, dat identiek is aan personenauto A, is op 1 mei 2021 ingeschreven in het kentekenregister en wordt te naam gesteld op 1 augustus 2021. Conform het voorgestelde overgangsrecht wordt het tarief en de grondslagen voor de bpm vastgelegd op 1 juli 2021. De geldende leeftijdskorting is dan 3 jaren en 2 maanden.

De belastingdruk met personenauto A is gelijk. Ook motorrijtuig A zal op dat moment – 1 juli 2021 – een lagere waarde hebben en derhalve ook een restbedrag aan bpm bevatten op basis van een leeftijd van 3 jaren en 2 maanden. Voor personenauto A geldt dat de vermindering van de restwaarde bpm gelijke tred houdt met personenauto B. Ingevolge het overgangsrecht hoeft de bpm naar aanleiding van de tenaamstelling van personenauto B pas te worden betaald aan het einde van de maand september 2021.

– Een gebruikte personenauto C, dat eveneens identiek is aan personenauto A, wordt op 1 juli 2021 ingeschreven in het kentekenregister. Voor die personenauto geldt het nieuwe recht en wordt de leeftijdskorting bepaald ten tijde van de inschrijving. Er geldt dan op dat moment ook een leeftijdskorting van 3 jaren en 2 maanden.

Bovenstaande illustreert dat tijdsevenredig eenzelfde vermindering voor alle hiervoor aangehaalde personenauto’s wordt toegepast. Voor de belastingdruk maakt het voor de (beoogde) koper dan niet uit of personenauto A, B of C wordt gekocht.