De innovatiebox verlaagt het effectieve belastingtarief van de vennootschapsbelasting voor winst uit innovatieve activiteiten. Daarmee is de innovatiebox vooral een belangrijk instrument voor het vestigingsklimaat. Hierdoor wordt het immers aantrekkelijk om innovatieve activiteiten in Nederland te verrichten, waarmee de relatieve concurrentiepositie van Nederland wordt verbeterd. Dat is goed voor de concurrentiekracht van de Nederlandse economie en het bevordert hoogwaardige werkgelegenheid in Nederland. Daarnaast is de innovatiebox een instrument voor het bevorderen van innovatieve activiteiten in Nederland. Innovatie is een bron van welvaartsgroei en levert een bijdrage aan de versterking van de Nederlandse economie. De innovatiebox speelt een rol bij het bevorderen van innovatie, omdat de innovatiebox innovatieve bedrijven aanzet tot het doen van meer onderzoek en ontwikkeling en succesvolle innovatieve bedrijven beloont.
De innovatiebox is alleen bedoeld voor ondernemingen met een substantiële economische aanwezigheid in Nederland en voor innovatieve activiteiten die in Nederland worden ontplooid. Dit wordt voor de Nederlandse innovatiebox geborgd door het stellen van eisen aan de door de belastingplichtige verrichte activiteiten in Nederland (een zogenoemd substancecriterium). Door het vereiste dat de belastingplichtige voor de toepassing van de innovatiebox zelf een immaterieel activum heeft voortgebracht, wordt zeker gesteld dat ondernemingen die zich bedienen van kunstmatige structuren geen baat hebben bij de innovatiebox, terwijl reële innovatieve activiteiten effectief worden bevorderd en Nederland een aantrekkelijk vestigingsklimaat behoudt voor deze activiteiten. Alleen zo kan de innovatiebox effectief een bijdrage leveren aan innovatie en werkgelegenheid in Nederland.
Het substancecriterium mitigeert het risico dat een preferentieel regime, zoals een innovatiebox of een octrooibox, wordt gebruikt voor belastingontwijking, doordat in een ander land ontwikkelde immateriële activa met minimale substance worden verschoven naar een land waar voor winst behaald met dat activum een laag tarief geldt. Zorgen over dergelijke belastingontwijking door middel van een innovatie- of octrooiboxregime hebben ertoe geleid dat in de Gedragscodegroep van de Europese Unie afspraken zijn gemaakt over een verplicht substancecriterium. De Tweede Kamer is in december 2014 geïnformeerd over deze afspraken,9 die nader zijn uitgewerkt in het Base Erosion and Profit Shifting (BEPS)-project van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (OESO).
Nederland heeft zich actief ingespannen voor het welslagen van het BEPS-project. Het tegengaan van belastingontwijking is een doelstelling die het kabinet van harte ondersteunt. Het BEPS-project bestaat uit vijftien actiepunten en heeft geleid tot een aantal rapporten die op 5 oktober 2015 door de OESO zijn gepresenteerd. Het vijfde actiepunt zag onder meer op de invulling van het vereiste van substantiële activiteiten in preferentiële regimes voor intellectueel eigendom, zoals innovatie- en octrooiboxen. De belangrijkste onderdelen van het rapport10 zien op (a) de invulling van het substancecriterium door middel van de zogenoemde nexusbenadering (ook wel: nexus approach), (b) de criteria voor de toegang tot preferentiële regimes voor intellectueel eigendom en (c) bepalingen over transparantie. De afspraken met betrekking tot transparantie behoeven geen implementatie in Nederland; de belastingverdragen en het Verdrag inzake wederzijdse administratieve bijstand in belastingzaken (WABB-verdrag) bieden reeds voldoende basis tot uitwisseling van informatie. Met het onderhavige wetsvoorstel worden de nexusbenadering en de toegangscriteria geïmplementeerd in de Nederlandse innovatiebox. Deze voorstellen doen naar het oordeel van het kabinet geen afbreuk aan de relatieve concurrentiepositie van Nederland, omdat de nexusbenadering in OESO-verband is vastgesteld en ook de Europese Gedragsgroep toeziet op naleving ervan door de verschillende lidstaten van de Europese Unie (EU-lidstaten). In grote lijnen zal de wetgeving van EU-lidstaten en OESO-landen met een preferentieel regime voor intellectueel eigendom dus hetzelfde zijn.
Het substancecriterium in de huidige Nederlandse innovatiebox
De Nederlandse innovatiebox kent sinds de introductie een substancecriterium. Het criterium bestaat uit twee onderdelen. Allereerst komt alleen winst die toerekenbaar is aan in Nederland ontplooide activiteiten en derhalve in Nederland wordt belast in aanmerking voor de innovatiebox. Dit wordt geborgd door de regelgeving met betrekking tot verrekenprijzen tussen gelieerde partijen, die is opgenomen in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) en in de bilaterale verdragen ter voorkoming van dubbele belasting die Nederland sluit. Daarenboven is voor toepassing van de innovatiebox vereist dat het immateriële activum door de belastingplichtige zelf is voortgebracht. Daarvan is slechts sprake als de Nederlandse belastingplichtige zelf de activiteiten heeft verricht die hebben geleid tot het voortbrengen van het immateriële activum. Als de bepalende activiteiten die leiden tot een immaterieel activum niet in Nederland plaatsvinden, bestaat dus voor dat activum geen recht op de innovatiebox. Het overnemen van immateriële activa van een (andere) gelieerde partij kan derhalve niet leiden tot een besparing van belasting. Genoemde substancecriteria kennen een benadering op basis van de uitgeoefende functies, dat wil zeggen dat de aard en omvang van de innovatieve activiteiten in Nederland bepalend zijn voor de toegang tot de innovatiebox. De huidige innovatiebox kent dus nu al (internationaal gezien bovengemiddelde) maatregelen om belastingontwijking tegen te gaan. De substancecriteria dragen bij aan het doel van de innovatiebox, te weten het verbeteren van het vestigingsklimaat voor innovatieve bedrijven en het stimuleren van bedrijven tot het doen van meer onderzoek en ontwikkeling.
De nexusbenadering als aanvullend substancecriterium
In OESO-verband is gekozen voor een substancecriterium dat een mathematische benadering kent. Deze benadering wordt op dit moment in Nederland nog niet toegepast, maar alle landen met een octrooi- of innovatiebox hebben zich gecommitteerd om deze benadering te implementeren. Daarbij worden de uitgaven van de belastingplichtige voor het voortbrengen van kwalificerende immateriële activa gebruikt als indicatie voor de aan- of afwezigheid van substantiële activiteiten bij de belastingplichtige die een preferentieel regime wil toepassen voor intellectueel eigendom. Deze benadering wordt wel de nexusbenadering genoemd. Het kabinet heeft ingestemd met de nexusbenadering, omdat deze als doel heeft te voorkomen dat preferentiële regimes voor intellectueel eigendom kunnen worden gebruikt voor belastingontwijking. Omdat de Nederlandse innovatiebox op dit moment niet volledig in lijn is met de nexusbenadering, wordt de innovatiebox aangepast. Dat gebeurt met het onderhavige wetsvoorstel. Genoemde benadering komt bovenop en gaat in sommige gevallen verder dan de waarborgen tegen belastingontwijking die de Nederlandse innovatiebox reeds kent.
De nexusbenadering betekent dat, indien een gedeelte van de uitgaven van een belastingplichtige verband houdt met het uitbesteden van speur- en ontwikkelingswerk aan verbonden lichamen, een navenant deel van de voordelen niet in aanmerking komt voor de innovatiebox. De aanwezigheid van substantiële activiteiten wordt zodoende bepaald aan de hand van de verdeling van de uitgaven in verband met speur- en ontwikkelingswerk tussen vennootschappen van een concern. De nexusbenadering schrijft daartoe voor dat de volgende formule wordt toegepast:
Op grond van de nexusbenadering wordt het kwalificerende voordeel voor de innovatiebox dus bepaald door de kwalificerende uitgaven gedaan door de belastingplichtige ten behoeve van het voortbrengen van het kwalificerende immateriële activum te vermenigvuldigen met 1,3 (de teller), de uitkomst daarvan te delen door de totale uitgaven (de noemer) en de uitkomst daarvan te vermenigvuldigen met de voordelen die belastingplichtige verkrijgt uit kwalificerende immateriële activa. De noemer staat in deze berekening voor alle uitgaven gedaan door de belastingplichtige ten behoeve van het voortbrengen van het kwalificerende immateriële activum. De teller bestaat uit de totale uitgaven, verminderd met de uitgaven die verband houden met het uitbesteden van speur- en ontwikkelingswerk aan een verbonden lichaam. De nexusbenadering uit de OESO-afspraken kent daarbij een zogenoemde verhoging, die bepaalt dat de uitgaven in verband met het onderzoekswerk dat belastingplichtige zelf uitvoert of uitbesteedt aan niet-verbonden lichamen, mag worden vermenigvuldigd met 1,3. Deze verhoging kan er echter niet toe leiden dat de kwalificerende voordelen groter zijn dan de voordelen. Met de verhoging wordt een belastingplichtige die een beperkt deel van het speur- en ontwikkelingswerk uitbesteedt binnen de groep niet onmiddellijk geconfronteerd met een verlaging van het innovatieboxvoordeel. Deze verhoging beoogt recht te doen aan het feit dat ondernemingen ook uit zakelijke overwegingen een deel van het speur- en ontwikkelingswerk kunnen uitbesteden binnen de groep.
Voorbeeld
Een belastingplichtige heeft een immaterieel activum ontwikkeld, waarvoor hij een S&O-verklaring en een octrooi heeft gekregen. De totale uitgaven die hij in voorgaande jaren heeft gedaan ten behoeve van deze ontwikkeling zijn 1.560, waarvan 800 betrekking heeft speur- en ontwikkelingswerk dat de belastingplichtige zelf heeft verricht, 200 betrekking heeft op het uitbesteden van speur- en ontwikkelingswerk aan derden en 560 betrekking heeft op uitbesteden aan verbonden lichamen. De belastingplichtige behaalt in het jaar 1.200 nettovoordelen.
De kwalificerende uitgaven zijn 1.300, te weten de uitgaven die betrekking hebben op speur- en ontwikkelingswerk dat de belastingplichtige zelf verricht (800) en de uitgaven die betrekking hebben op het uitbesteden van speur- en ontwikkelingswerk aan niet-verbonden lichamen (200), vermenigvuldigd met 1,3. De totale uitgaven zijn 1.560. De kwalificerende voordelen bedragen derhalve:
Van de 1.200 nettovoordelen die de belastingplichtige heeft behaald uit het immateriële activum, wordt dus 1.000 in de innovatiebox in aanmerking genomen.
De nexusbenadering kent ook bepalingen die moeten voorkomen dat belasting wordt ontweken door het overdragen van immateriële activa naar een vennootschap van het concern in een ander land. De Nederlandse innovatiebox kent reeds een verdergaande maatregel om dit te voorkomen, omdat slechts immateriële activa die door de belastingplichtige zelf zijn voortgebracht in aanmerking komen voor de innovatiebox. Aangekochte immateriële activa kwalificeren dus niet voor de innovatiebox. Omdat de Nederlandse innovatiebox voor deze activa dus al voldoende waarborgen biedt tegen belastingontwijking, is het niet nodig om ook de OESO-afspraken met betrekking tot aangekochte immateriële activa expliciet te implementeren. Wel wordt in de wet opgenomen dat ingeval een onderneming een immaterieel activum verkrijgt en doorontwikkelt, het aangekochte activum zelf niet kwalificeert voor de innovatiebox. Alleen de voordelen die zijn toe te rekenen aan het doorontwikkelen van het activum door de belastingplichtige zelf kunnen onder voorwaarden in aanmerking komen.
In OESO-verband is overeengekomen dat de nexusbenadering als weerlegbaar vermoeden mag worden beschouwd. Dat betekent dat belastingplichtigen in bijzondere gevallen tegenbewijs kunnen leveren, indien vanwege uitzonderlijke omstandigheden de nexusbenadering geen recht doet aan de economische realiteit. Het kabinet ziet vooralsnog geen kans dit weerlegbaar vermoeden te implementeren, omdat niet duidelijk is welke uitzonderlijke omstandigheden het buiten toepassing laten van de nexusbenadering zouden rechtvaardigen. Indien in de praktijk blijkt dat de nexusbenadering in voorkomende gevallen onredelijk uitpakt, zal het kabinet de betreffende belastingplichtigen door middel van begunstigend beleid tegemoetkomen.
Toegang tot de innovatiebox
In OESO-verband zijn ook afspraken gemaakt over – grenzen aan – de toegang tot regimes voor intellectueel eigendom. Intellectueel eigendom kan verschillende vormen hebben. Voorbeelden van intellectuele eigendomsrechten zijn octrooirechten, auteursrechten, merkenrechten, handelsnaamrechten, kwekersrechten en databankenrechten. De Nederlandse innovatiebox geldt niet voor alle intellectuele eigendomsrechten. De innovatiebox is gericht op het bevorderen van technische innovatie. Daarom kent de innovatiebox tot op heden drie «toegangstickets»: een octrooi of een kwekersrecht dat is verleend ter zake van een immaterieel activum, en een S&O-verklaring die ten behoeve van de S&O-afdrachtvermindering is afgegeven voor het speur- en ontwikkelingswerk dat heeft geleid tot het immateriële activum (S&O-activum). Merken, logo’s en daarmee vergelijkbare vermogensbestanddelen zijn uitdrukkelijk uitgezonderd van de Nederlandse innovatiebox, omdat deze rechten niet voortvloeien uit technische innovatie.
OESO-afspraken over toegang tot preferentiële regimes
In OESO-verband is afgesproken dat merken, logo’s en daarmee vergelijkbare vermogensbestanddelen worden uitgesloten. Daarnaast zijn afspraken gemaakt over welke immateriële activa wel in aanmerking zouden kunnen komen voor de innovatiebox. Voor Nederland is relevant dat (i) octrooien, (ii) naar hun aard met octrooien vergelijkbare rechten als utility models (gebruiksmodel), kwekersrechten, weesgeneesmiddelen en aanvullende beschermingscertificaten, (iii) programmatuur en (iv) overige activa die niet voor de hand liggen en nieuw en nuttig zijn, worden genoemd als toegangstickets. Deze laatste categorie is zeer breed en zou daarom misbruikt kunnen worden om niet-innovatieve activiteiten te laten profiteren van een verlaagd belastingtarief. Daarom is het op grond van het hiervoor genoemde rapport slechts kleinere belastingplichtigen toegestaan met deze activa gebruik te maken van de innovatiebox. De toegang voor deze laatste categorie activa is daarom beperkt tot belastingplichtigen met, kort gezegd, een wereldwijde nettogroepsomzet van ten hoogste € 50 miljoen per jaar en brutovoordelen uit intellectueel eigendom van ten hoogste € 7,5 miljoen per jaar. Vanwege het ontbreken van de term «brutovoordeel» als fiscaal begrip, wordt brutovoordeel gedefinieerd als de nettovoordelen vermeerderd met de kosten ter verwerving van die nettovoordelen.
Een immaterieel activum kan ook kwalificeren voor de innovatiebox op het moment dat er nog geen sprake is van een definitief octrooi of kwekersrecht, maar wel een aanvraag hiertoe is ingediend. De reden is dat tijdens een dergelijke aanvraagperiode reeds juridische bescherming voor het immateriële activum geldt en het immateriële activum ook al winst kan genereren. In het vervolg van deze toelichting wordt onder een octrooi of kwekersrecht tevens verstaan de aanvraag van een octrooi of kwekersrecht. Toepassing van de innovatiebox dient echter uitsluitend plaats te vinden wanneer het octrooi of kwekersrecht ook daadwerkelijk wordt verleend en wordt voldaan aan de overige voorwaarden. Om die reden is ook een regeling opgenomen op grond waarvan het onterecht genoten voordeel wordt teruggenomen op het moment dat blijkt dat de aanvraag is afgewezen.
Met een octrooi, een met octrooi vergelijkbaar recht of programmatuur wordt verder gelijkgesteld een exclusieve licentie om een dergelijk activum te gebruiken op een bepaalde wijze, voor een bepaalde termijn of in een bepaald geografisch gebied. Een dergelijke licentie vervult immers een vergelijkbare rol voor de onderneming als het recht waar de licentie betrekking op heeft. Met deze gelijkstelling wordt het mogelijk gemaakt om de innovatiebox te gebruiken in gevallen waarin een octrooi is afgegeven aan een ander dan de belastingplichtige die het immateriële activum heeft ontwikkeld. Dat doet zich bijvoorbeeld voor bij ondernemingen die octrooien centraal beheren in een andere vennootschap dan de vennootschap die het speur- en ontwikkelingswerk doet.
Indien een belastingplichtige beschikt over een octrooi of een met een octrooi vergelijkbaar recht kwalificeren ook alle immateriële activa die samenhangen met het activum waarvoor het octrooi of een met een octrooi vergelijkbaar recht is afgegeven of geregistreerd. Van samenhangende activa zal doorgaans sprake zijn indien de activiteiten van een onderzoeksafdeling van een onderneming leiden tot meerdere immateriële activa. In de regel zullen de kosten en opbrengsten van de onderzoeksactiviteiten die hebben geleid tot verschillende immateriële activa niet goed te scheiden zijn. In een dergelijk geval kwalificeren, als wordt voldaan aan de overige voorwaarden, alle immateriële activa die voortvloeien uit het speur- en ontwikkelingswerk van deze onderzoeksafdeling, indien ten minste voor één van deze activa een octrooi of een met een octrooi vergelijkbaar recht is afgegeven of geregistreerd. Hetzelfde geldt als het gaat om programmatuur, ook dan kwalificeren alle immateriële activa die samenhangen met de programmatuur.
Verhouding en implementatie afspraken met reikwijdte Nederlandse innovatiebox
De hiervoor beschreven en in de OESO overeengekomen criteria voor de toegang tot een innovatiebox zijn op sommige punten anders dan die voor de huidige Nederlandse innovatiebox.
Met dit wetsvoorstel worden de vereiste aanpassingen in de toegang tot de innovatiebox geïmplementeerd. Daarnaast wordt, in lijn met de aanbeveling uit de evaluatie van de innovatiebox 2010–201211 en Kansrijk Innovatiebeleid,12 de S&O-verklaring centraal gesteld als toegangsticket voor de innovatiebox. Voor ieder (samenhangend) immaterieel activum is vereist dat het voortvloeit uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven. Hierdoor wordt de binding van de kwalificerende innovatieve activiteiten met Nederland en het innovatieve karakter van de regeling verder versterkt.
Bij belastingplichtigen die gemiddeld over vijf jaar bezien een nettogroepsomzet hebben van meer dan € 50 miljoen per jaar (€ 250 miljoen over 5 jaar) of brutovoordelen behalen uit innovatieve activa van meer dan € 7,5 miljoen per jaar (€ 37,5 miljoen over 5 jaar), vindt de innovatiebox verder slechts toepassing indien belastingplichtige naast deze S&O-verklaring ook beschikt over de hiervoor genoemde mogelijke toegangstickets. Een immaterieel activum kan kwalificeren als sprake is van een octrooi, kwekersrecht, gebruiksmodel of vergunning voor het in de handel brengen van een geneesmiddel of programmatuur. Tevens kan in bepaalde situaties sprake zijn een kwalificerend immaterieel activum als sprake is van een aanvraag, exclusieve licentie of samenhangende activa, zoals hiervoor omschreven.
Na de aanpassingen ingevolge dit wetsvoorstel bestaat de toets of voor een immaterieel activum gebruik kan worden gemaakt van de innovatiebox derhalve uit twee stappen. De eerste toets is of voor het speur- en ontwikkelingswerk dat heeft geleid tot het activum een S&O-verklaring is afgegeven. Daarmee wordt geborgd dat sprake is van technische innovatie. Deze toets geldt voor zowel grotere als kleinere belastingplichtigen. Als tweede stap moeten grotere belastingplichtigen toetsen of voor het activum een tweede toegangsticket aanwezig is. Hiermee wordt de innovatiebox in overeenstemming gebracht met de OESO-afspraken.
Voorbeeld S&O-activa
Een belastingplichtige met een brutovoordeel uit innovatieve activa van meer dan € 7,5 miljoen per jaar of een nettogroepsomzet van meer dan € 50 miljoen per jaar (hierna: een grotere belastingplichtige) ontwikkelt één immaterieel activum. Hij heeft voor het speur- en ontwikkelingswerk dat heeft geleid tot het immateriële activum alleen een S&O-verklaring verkregen (S&O-activum). Onder de huidige innovatiebox kwalificeert dit immateriële activum voor de innovatiebox. Onder de aangepaste innovatiebox zal dit activum niet kwalificeren, omdat niet wordt voldaan aan het vereiste dat voor het activum of voor de daarmee samenhangende activa een octrooi of een met een octrooi vergelijkbaar recht is afgegeven en het activum ook niet bestaat uit programmatuur. Evenmin beschikt de belastingplichtige over een exclusieve licentie of heeft de belastingplichtige een aanvraag ingediend voor een octrooi of kwekersrecht.
Voorbeeld programmatuur
Een grotere belastingplichtige ontwikkelt één immaterieel activum, dat bestaat uit programmatuur. Hij heeft voor het speur- en ontwikkelingswerk dat heeft geleid tot het immateriële activum een S&O-verklaring gekregen (S&O-activum). Onder de huidige innovatiebox kwalificeert het immateriële activum. Onder de aangepaste innovatiebox kwalificeert het immateriële activum ook, omdat het een S&O-activum betreft dat bestaat uit genoemde programmatuur.
Voorbeeld samenhangende activa
Een grotere belastingplichtige ontwikkelt verschillende immateriële activa ter verbetering van de printers die hij verkoopt. Voor de ontwikkeling van al deze activa heeft hij een S&O-verklaring gekregen. Tevens is voor een van deze immateriële activa een octrooi afgegeven. Onder de huidige innovatiebox kwalificeren deze immateriële activa omdat het S&O-activa zijn. Onder de aangepaste innovatiebox kwalificeren deze immateriële activa ook, omdat zij worden toegepast ten behoeve van dezelfde productgroep. Zij hangen dus samen met een S&O-activum waarvoor een octrooi is afgegeven.
Kwalificerende voordelen voor de innovatiebox
De nexusbenadering houdt – kort gezegd – in dat een deel van de voordelen uit immateriële activa niet in aanmerking komt voor de innovatiebox, indien de belastingplichtige speur- en ontwikkelingswerk uitbesteedt binnen de groep. Daarnaast worden twee aspecten van het bepalen van de voordelen uit immateriële activa in de wet tot uitdrukking gebracht: het aggregatieniveau voor het bepalen van de voordelen en de wijze van het bepalen van de voordelen. Deze twee aspecten dienen uiteraard in onderling verband te worden gezien, aangezien het aggregatieniveau invloed heeft op de wijze van het bepalen van de voordelen.
Aggregatieniveau voor het bepalen van de voordelen
Een belastingplichtige die beschikt over meerdere kwalificerende immateriële activa hoeft de voordelen uit deze activa niet in alle gevallen per immaterieel activum vast te stellen. Indien de voordelen, de drempel en de nexusbreuk niet redelijkerwijs per immaterieel activum kunnen worden bepaald, mogen zij per samenhangende groep van immateriële activa worden vastgesteld. Dat kan bijvoorbeeld het geval zijn indien het onderzoek van een onderzoeksafdeling jaarlijks leidt tot meerdere activa (waarvoor bijvoorbeeld een octrooi is verleend), waarbij het onderzoek voor de verschillende technologieën samenhangt en de technologie in verschillende producten wordt gebruikt. In een dergelijk geval is het redelijkerwijs niet mogelijk om voordelen toe te rekenen aan individuele immateriële activa en is een benadering per groep van immateriële activa geboden.
Wijze van bepalen van de voordelen
Nadat is vastgesteld of de voordelen die in aanmerking komen voor de innovatiebox worden bepaald per activum of per groep van samenhangende activa, rijst de vraag op welke wijze de voordelen worden berekend. Daarvoor geldt geen vaste rekenregel of vast percentage. Het bepalen van de voordelen is maatwerk en vereist een benadering waarbij rekening wordt gehouden met de specifieke feiten en omstandigheden. Per geval dient te worden vastgesteld wat de meest passende wijze is om de voordelen te berekenen. Dit wordt door middel van dit wetsvoorstel gecodificeerd. In de praktijk worden verschillende economische benaderingen gebruikt om de voordelen uit immateriële activa te bepalen. Daarbij kan onder andere worden gedacht aan de zogenoemde afpelmethode en de kostengerelateerde methode. De huidige in de praktijk veelgebruikte methoden en de gevallen waarin deze worden toegepast, zijn toegelicht in het beleidsbesluit van 1 september 2014.13
Administratieverplichtingen
Van belastingplichtigen die de innovatiebox toepassen, mag worden verwacht dat zij beschikken over documentatie waaruit blijkt dat zij de wettelijke bepalingen op de juiste wijze toepassen. In OESO-verband is afgesproken dat gebruikers van preferentiële regimes aan documentatievereisten moeten voldoen. In de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) is een algemene administratieverplichting opgenomen die een dergelijke documentatie van belastingplichtigen verlangt. Met het onderhavige wetsvoorstel wordt daarnaast een bijzondere administratieverplichting geïntroduceerd. Deze verplicht een belastingplichtige die de innovatiebox toepast om documentatie in zijn administratie op te nemen waaruit blijkt:
-
– dat de belastingplichtige een of meer kwalificerende immateriële activa bezit,
-
– wat de omvang is van de voordelen die belastingplichtige verkrijgt uit deze immateriële activa,
-
– wat de meest passende methode is voor het bepalen van de voordelen uit deze immateriële activa, en
-
– wat de omvang is van de uitgaven ten behoeve van de voortbrenging van de kwalificerende immateriële activa, uitgesplitst naar uitgaven voor het uitbesteden van speur- en ontwikkelingswerk binnen de groep en overige uitgaven.
De nu voorgestelde bijzondere verplichting vormt een aanvulling op de algemene administratieverplichting die is opgenomen in de AWR en bevat een niet-limitatieve opsomming van de documentatie die de belastingplichtige in elk geval in zijn administratie moet opnemen. Deze additionele verplichting geldt slechts voor gegevens die betrekking hebben op boekjaren die zijn aangevangen op of na 1 januari 2017. In dat kader gelden enkele overgangsbepalingen voor belastingplichtigen met betrekking tot boekjaren die zijn aangevangen voor 1 januari 2017.
S&O-verklaring
Zoals hiervoor benoemd wordt de S&O-verklaring centraal gesteld als toegangsticket voor de innovatiebox. Nu het niet meer mogelijk is om zonder S&O-verklaring toegang te hebben tot de innovatiebox, wordt in dit onderdeel kort uiteengezet hoe het proces met betrekking tot de S&O-verklaring is ingericht.
De belastingplichtige die speur- en ontwikkelingswerk verricht dient een S&O-verklaring aan te vragen bij de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO.nl) om in aanmerking te kunnen komen voor de S&O-aftrek dan wel de S&O-afdrachtvermindering. De aanvraag wordt ingediend via het eLoket. RVO.nl beoordeelt de aanvraag en geeft, als aan de voorwaarden wordt voldaan, een S&O-verklaring af. Indien de aanvraag (gedeeltelijk) wordt afgewezen kan bezwaar worden gemaakt door middel van een gemotiveerd bezwaarschrift. Als de beslissing op het bezwaarschrift door RVO.nl ook afwijzend is, kan beroep worden aangetekend bij het College van Beroep voor het bedrijfsleven. In de S&O-verklaring zelf staat meer informatie over de bezwaar- en beroepsmogelijkheden. Meer informatie over het aanvragen van een S&O-verklaring kan worden gevonden op de site van RVO.nl.14
Overgangsrecht
De wijzigingen in de innovatiebox treden in werking op 1 januari 2017, met dien verstande dat zij met het oog op de uitvoerbaarheid slechts toepassing vinden op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2017. Voor immateriële activa die uiterlijk op 30 juni 2016 zijn voortgebracht gaat overgangsrecht gelden, indien de belastingplichtige met betrekking tot een dergelijk activum uiterlijk in het boekjaar waar 30 juni 2016 in valt, kiest voor toepassing van de innovatiebox. Het overgangsrecht voorziet erin dat de innovatiebox, zoals die gold op 31 december 2016, van toepassing blijft op deze activa. Het overgangsrecht eindigt voor boekjaren die uiterlijk eindigen op 30 juni 2021.
Daarnaast wordt overgangsrecht getroffen voor activa die vóór 1 januari 2017 zijn voortgebracht en waarvoor aan de belastingplichtige een octrooi of kwekersrecht is verleend, maar waarvoor voor de ontwikkeling aan de belastingplichtige geen S&O-verklaring is afgegeven. Deze activa worden aangemerkt als kwalificerende immateriële activa. Daardoor kwalificeren deze activa na afloop van het hiervoor beschreven overgangsrecht voor de aangepaste innovatiebox.
Tevens is overgangsrecht getroffen voor immateriële activa die zijn voortgebracht voor 1 januari 2017, maar waarvoor vóór 1 juli 2016 nog geen octrooi of kwekersrecht is verleend. Dergelijke activa kwalificeren voor het nieuwe regime als het octrooi of kwekersrecht is verleend.
Gevolgen wijzigingen innovatiebox voor bestaande vaststellingsovereenkomsten
Alle bestaande vaststellingsovereenkomsten (VSO’s) waarin afspraken over de toepassing van de huidige innovatiebox zijn opgenomen, komen behoudens het overgangsrecht in beginsel te vervallen vanwege de ontbindende voorwaarde in de VSO dat bij relevante wetswijzigingen de VSO komt te vervallen.
Voor de belastingplichtigen die als kleinere belastingplichtigen zijn aan te merken, kwalificeert een immaterieel activum dat is voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor enkel een S&O-verklaring is afgegeven als toegang tot de innovatiebox. De innovatiebox zal voor deze kleinere belastingplichtigen in veel gevallen ook voor de immateriële activa die na 30 juni 2016 zijn voortgebracht onverkort van toepassing blijven.
Voor deze kleinere belastingplichtigen zal daarom uit doelmatigheidsoverwegingen bij beleidsbesluit onder voorwaarden worden goedgekeurd dat de ontbindende voorwaarde in de bestaande VSO die betrekking heeft op de huidige innovatiebox niet wordt vervuld. De conceptgoedkeuring is opgenomen in het bij deze toelichting als bijlage opgenomen conceptbeleidsbesluit.
Voor belastingplichtigen die geen kleinere belastingplichtige zijn, heeft de aanpassing van de innovatiebox mogelijk meer gevolgen. Belastingplichtigen die een nieuwe VSO overeen willen komen, kunnen contact opnemen met de betreffende inspecteur. De Belastingdienst streeft ernaar om waar dat nodig en mogelijk is, tijdig een nieuwe VSO overeen te komen. Hiertoe wordt extra capaciteit beschikbaar gesteld bij de Belastingdienst. Ondanks deze extra capaciteit is het waarschijnlijk niet mogelijk begin 2017 alle nu bestaande VSO’s opnieuw af te sluiten. Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat een VSO onder bepaalde voorwaarden ook met terugwerkende kracht van toepassing kan zijn.
Reacties op de internetconsultatie
Op de internetconsultatie,15 die liep van 19 mei 2016 tot en met 16 juni 2016, zijn in totaal 24 reacties binnengekomen, waarvan 17 openbaar zijn. De reacties zijn afkomstig van koepel- en belangenorganisaties (totaal 8) en particulieren en bedrijven (totaal 16). In alle reacties wordt het belang van de innovatiebox benadrukt. Voorafgaand aan de internetconsultatie is met VNO-NCW gesproken, waarbij VNO-NCW naar aanleiding van het eindrapport van het BEPS-project nogmaals het belang van de innovatiebox in zijn algemeenheid heeft onderstreept. Na afloop van de internetconsultatie is op ambtelijk niveau gesproken met EY over de gevolgen van het geconsulteerde wetsvoorstel voor een specifieke sector.
De volgende (7) koepel- en belangenorganisaties hebben openbaar gereageerd op de internetconsultatie:
-
– Federatie Nederlandse Levensmiddelen Industrie (FNLI);
-
– Vereniging Familiebedrijven Nederland (FBNed);
-
– Actal;
-
– The Netherlands British Chamber of Commerce;
-
– Nederlandse Orde van Belastingadviseurs;
-
– Register Belastingadviseurs; en
-
– VNO-NCW.
De volgende (10) particulieren en bedrijven hebben openbaar gereageerd op de internetconsultatie:
-
– VanOoijen Belastingadviseurs NV;
-
– Otterspeer Haasnoot & Partners;
-
– De heer G. Bennink;
-
– PNO Consultants;
-
– HGM Consultants;
-
– Omnyacc Huyg & Partners Belastingadviseurs;
-
– Rasser De Haan BV;
-
– NovioTax;
-
– AC Adviseurs;
-
– HVK Stevens Belastingadvies.
Hierna worden de meest in het oog springende punten besproken. In een groot aantal reacties komt de toegangstoets aan de orde. Deze toets houdt in dat aan grotere ondernemingen slechts toegang tot de innovatiebox wordt verleend indien ze beschikken over zowel een S&O-verklaring alsook een zogenoemd «juridisch ticket». Van een juridisch ticket is sprake in geval van een octrooi, kwekersrecht, programmatuur of een vergunning voor het in de handel brengen van een geneesmiddel, of een exclusieve licentie op een van de voorgenoemde juridische tickets. Volgens de afspraken die in OESO-verband zijn gemaakt, zou het eisen van slechts een juridisch ticket ook voldoende zijn voor het verlenen van toegang tot preferentiële regimes voor immateriële activa. Daarom is in de internetconsultatie gevraagd de S&O-verklaring als toegangseis te laten vervallen en toegang toe te staan op basis van een van de voornoemde juridische tickets. Daarnaast wordt met betrekking tot het juridische ticket aangegeven dat in sommige gevallen geen octrooi kan worden aangevraagd in verband met bedrijfsgeheimen.
In de internetconsultatie wordt in veel reacties verzocht de juridische tickets breder te formuleren. Onder andere wordt voorgesteld een lijst op te nemen met rechten die vergelijkbaar zijn met patenten, octrooien en andere juridische tickets. Ook wordt voorgesteld om een ruimere toepassing te hanteren voor vergunningen die afgegeven worden om een geneesmiddel op de markt te mogen brengen. In het conceptwetsvoorstel worden vergunningen genoemd die zijn afgegeven door Europese instanties en in de consultatie is verzocht om een ruimere toepassing hiervan.
Uit veel reacties blijkt dat er problemen worden voorzien in de toepassing van de innovatiebox vanwege de aanvraagperiode van de juridische tickets, omdat het kan voorkomen dat het enige jaren duurt voordat het juridisch ticket – bijvoorbeeld een octrooi – daadwerkelijk is verleend. In de tussenliggende periode van aanvraag tot daadwerkelijke verlening van het juridisch ticket geniet belastingplichtige reeds juridische bescherming. De belastingplichtige zou voor die periode echter voor de voordelen die voortvloeien uit dat immaterieel activum geen innovatiebox mogen toepassen. Daarom wordt in deze reacties voorgesteld dit aan te passen en toepassing van de innovatiebox toe te staan vanaf het moment van aanvraag, indien ook aan de overige voorwaarden is voldaan.
In een aantal reacties wordt de vraag gesteld waarom bij de groepsbenadering voor de nexusbreuk wordt aangesloten bij het begrip «verbonden lichaam» van artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb 1969. Er wordt gesteld dat volgens de afspraken die zijn gemaakt in OESO-verband zou moeten worden aangesloten bij «zeer overheersende zeggenschap». Daarom wordt gevraagd om aansluiting te vinden bij het begrip groepsmaatschappij van artikel 24b van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, wat kort gezegd inhoudt dat sprake is van een groep bij een zeggenschap van 50% of groter.
Tevens worden enkele vragen gesteld over de grens voor kleinere belastingplichtige. Gevraagd wordt het begrip «verwervingskosten» nader toe te lichten en voorbeelden te noemen van gevallen waarin de belastingplichtige in achtereenvolgende jaren als kleinere dan wel grotere belastingplichtige wordt aangemerkt. Daarnaast wordt gevraagd hoe moet worden omgegaan met verkorte boekjaren als gevolg van voeging in een fiscale eenheid of als gevolg van fusies en splitsingen. Ook wordt gevraagd om voor de grens van kleinere belastingplichtigen af te wijken van de OESO-afspraken en de Small and Medium Enterprise-grens (250 fte en € 43 miljoen eigen vermogen) van de Europese Commissie te hanteren. Hiermee zou worden voorkomen dat de voorgestelde grens voor kleinere belastingplichtigen met een grote inkoopcomponent onredelijk uitpakt.
Uitgaven ter zake van huisvestingskosten worden in het consultatievoorstel gekwalificeerd als indirecte kosten en komen derhalve niet in aanmerking voor de totale en kwalificerende uitgaven in de nexusbreuk. Dit is in lijn met hetgeen in OESO-verband is afgesproken. In de internetconsultatie is gevraagd of het juist is dat uitgaven aan bijvoorbeeld laboratia waar R&D-activiteiten worden verricht, niet in aanmerking zouden moeten komen voor de nexusbreuk. In de reacties wordt verzocht huisvestingskosten op te nemen als directe kosten die mee worden genomen in de nexusbreuk.
In een groot aantal reacties is de vraag gesteld waarom het weerlegbaar vermoeden van het rapport voor actiepunt 5 van het BEPS-project van de OESO niet is opgenomen. In een paar reacties wordt aandacht gevraagd voor de gevolgen van het wetsvoorstel voor innovatieve activiteiten die door samenwerkingsverbanden worden verricht. Er wordt gevraagd naar de uitvoering van de nieuwe wetgeving door de Belastingdienst. Onder andere wordt gevraagd hoe wordt omgegaan met bestaande afspraken over toepassing van de huidige innovatiebox, of er voldoende capaciteit is bij de Belastingdienst om deze nieuwe wetgeving te implementeren en er wordt gevraagd naar mogelijke voorlichting door de Belastingdienst. In de consultatie is gevraagd de forfaitaire regeling te verruimen.
Wat betreft de administratieve lasten voor de belastingplichtigen van het conceptwetsvoorstel is geadviseerd om de regeldrukgevolgen van deze maatregelen kwantitatief in beeld te brengen en in de memorie van toelichting te beschrijven. Met betrekking tot de administratieve lasten wordt geadviseerd goede voorlichting te bieden over de uitbreiding van de administratieve en inhoudelijke eisen bij het toepassen van de innovatiebox en bestaande gebruikers hierover actief te informeren.
Ten slotte is in een aantal reacties de vraag aan de orde gekomen hoe moet worden omgegaan met gevallen waarbij de voordelen ten behoeve van de berekening van de nexusbreuk niet per activum kunnen worden berekend.
Herzieningen naar aanleiding van de consultatie
Naar aanleiding van de reacties op de internetconsultatie is het wetsvoorstel op een aantal punten gewijzigd. Daarnaast is, mede vanwege verzoeken die zijn gedaan in reacties op de internetconsultatie, de memorie van toelichting op enkele plekken aangepast teneinde de werking van de wettekst te verduidelijken. Hierna wordt ingegaan op de belangrijkste wijzigingen die zijn aangebracht naar aanleiding van de internetconsultatie.
In de internetconsultatie zijn enerzijds opmerkingen gemaakt over de toets die plaatsvindt alvorens toegang wordt verleend tot de innovatiebox en anderzijds het beperkte aantal juridische tickets dat toegang tot de innovatiebox biedt. Het kabinet hecht veel waarde aan de S&O-verklaring als toegangselement. Niet alleen omdat het voor de Belastingdienst een goed uitvoerbaar controlemiddel is, maar ook omdat de S&O-verklaring de substance in Nederland waarborgt. Als de innovatieve activiteiten dan daadwerkelijk in Nederland zijn verricht, is het niet nodig de toegang van deze (technische) innovaties tot de innotatiebox verdergaand dan de OESO te beperken. Omdat de OESO de ruimte biedt om meer juridische tickets toe te staan dan in het consultatiedocument stonden genoemd, zijn daarom additionele juridische tickets opgenomen die toegang tot de innovatiebox verlenen. Deze additionele tickets zijn naar hun aard met octrooien vergelijkbare rechten, te weten utility models (gebruiksmodel) en aanvullende beschermingscertificaten. Tevens wordt in het navolgende punt ingegaan op het additionele ticket: de aanvraag.
De aanvraagperiode van een patent of octrooi kan meerdere jaren behelzen. Tijdens een dergelijke aanvraagperiode geldt reeds juridische bescherming voor het immateriële activum en kan het immateriële activum tevens al winst genereren. De OESO-afspraken bieden ruimte om toegang tot de innovatiebox te verlenen vanaf het moment van aanvraag van het «juridisch ticket» in tegenstelling tot het moment van verlening waar in het conceptwetsvoorstel bij werd aangesloten. Derhalve is opgenomen dat voor de toepassing van de innovatiebox mag worden aangesloten bij het moment van aanvraag van een octrooi of kwekersrecht. Toepassing van de innovatiebox dient echter uitsluitend plaats te vinden wanneer de aanvraag ook daadwerkelijk wordt verleend en uiteraard wordt voldaan aan de overige voorwaarden. Om die reden is ook een regeling opgenomen op grond waarvan het onterecht genoten voordeel wordt teruggenomen op het moment dat blijkt dat de aanvraag is afgewezen.
Daarnaast is het overgangsrecht verduidelijkt en is in het artikelsgewijze deel van deze memorie uitgebreider ingegaan op het overgangsrecht. In deze memorie is nader aandacht geschonken aan de samenloop van toepassing van de innovatiebox met een (ont)voeging in een fiscale eenheid, een bedrijfsfusie en afsplitsing. Tevens is een voorbeeld opgenomen waarin nader wordt ingegaan op het bepalen of een belastingplichtige kwalificeert als grotere of kleinere belastingplichtige voor de innovatiebox.
In de nieuwe wetgeving voor de innovatiebox staat de S&O-verklaring centraal als toegangsticket. In de memorie van toelichting is nader ingegaan op de rechtsbescherming en de gang van zaken ten aanzien van de aanvraagprocedure van een S&O-verklaring. In deze memorie is nader ingegaan op het uitsluiten van uitgaven die niet direct verband houden met het speur- en ontwikkelingswerk dat heeft geleid tot het immateriële activum. Het uitsluiten van indirecte uitgaven, zoals huisvestingkosten, is in OESO-verband besloten. In deze memorie is nader ingegaan op de begrippen voortbrengingskosten en kosten ter verwerving van de voordelen.
Tijdens de consultatie is gevraagd de bestaande forfaitaire regeling te verruimen. De forfaitaire regeling draagt voor een bepaalde groep belastingplichtigen bij aan de vermindering van de complexiteit van de regeling namelijk de groep waarvoor de administratieve lasten van de innovatiebox niet opweegt tegen het daaraan verbonden belastingvoordeel. Het verruimen van de forfaitaire regeling ligt echter niet in lijn met het streven om toepassing van de innovatiebox meer te laten aansluiten bij daadwerkelijke innovatie. Bovendien zijn er geen aanwijzingen dat met de huidige grens van de forfaitaire regeling de oorspronkelijke doelstelling onvoldoende wordt bereikt.
In de consultatie is gevraagd naar de uitvoering van de nieuwe wetgeving door de Belastingdienst en hoe wordt omgegaan met bestaande afspraken over toepassing van de huidige innovatiebox, met name voor kleinere belastingplichtigen. In het algemeen deel van de toelichting wordt nader ingegaan op de bestaande afspraken in de zogenoemde vaststellingsovereenkomsten. Ook is een bijlage toegevoegd met een conceptbeleidsbesluit waarin is opgenomen dat voor de kleinere belastingplichtigen uit doelmatigheidsoverwegingen onder voorwaarden wordt goedgekeurd dat de ontbindende voorwaarde in de bestaande VSO die betrekking heeft op de huidige innovatiebox niet wordt vervuld.