Met de voorgestelde wijziging van artikel 2.13 Wet IB 2001 wordt geregeld dat het belastingtarief voor het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box 3-tarief) per 1 januari 2024 wordt verhoogd van thans 32% naar 34%.

In samenhang met deze voorgestelde wijziging van artikel 2.13 Wet IB 2001 wordt in artikel XXXII, onderdeel B, voorgesteld om de artikelen II, onderdeel C, en III, onderdeel C, van het Belastingplan 2023 te laten vervallen. In die bepalingen is geregeld dat de verhoging van het box 3-tarief in twee stappen plaatsvindt: een verhoging van 32% naar 33% per 1 januari 2024 en een verhoging van 33% naar 34% per 1 januari 2025. Vanwege de in het onderhavige wetsvoorstel opgenomen aanpassing van artikel 2.13 Wet IB 2001, waarbij het tarief reeds per 1 januari 2024 wordt verhoogd naar 34%, dient de in het Belastingplan 2023 opgenomen stapsgewijze verhoging te vervallen. Omdat het laten vervallen van de genoemde wijzigingsopdrachten uit het Belastingplan 2023 dient plaats te vinden voordat die wijzigingsopdrachten worden toegepast, is de beoogde volgorde in de inwerkingtredingsbepaling van het onderhavige wetsvoorstel opgenomen.

In artikel 3.30a Wet IB 2001 is voor de bepaling van de winst uit een onderneming voor de IB een begrenzing van de afschrijvingen op gebouwen opgenomen. Voor belastingplichtigen in de Vpb is de bodemwaarde voor gebouwen in eigen gebruik sinds 1 januari 2019 de WOZ-waarde. Voorgesteld wordt een vergelijkbare afschrijvingsbeperking in de winstsfeer van de inkomstenbelasting in te voeren. In de IB gaat dan eveneens de WOZ-waarde als bodemwaarde voor gebouwen in eigen gebruik gelden. De voorgestelde wijziging van artikel 3.30a, derde lid, Wet IB 2001 beperkt de afschrijving voor de bepaling van de winst voor de IB ook voor een gebouw in eigen gebruik tot de situatie dat de boekwaarde van dat gebouw hoger is dan de WOZ-waarde van dat gebouw. Na deze wijziging geldt zowel in de IB als in de Vpb voor alle gebouwen, dus voor zowel een gebouw in eigen gebruik als voor een gebouw ter belegging, dezelfde afschrijvingsbeperking.

Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat indien de bodemwaarde van een gebouw in eigen gebruik stijgt door een stijging van de WOZ-waarde en de bodemwaarde daardoor meer bedraagt dan de boekwaarde van dat gebouw, die boekwaarde blijft gehandhaafd zodat dit niet zal leiden tot winstneming. Dit geldt ook voor een stijging van de bodemwaarde van 50% naar 100% van de WOZ-waarde als gevolg van de voorgestelde wijziging. Wel heeft een stijging van de bodemwaarde tot gevolg dat er minder of geen ruimte voor afschrijving is. Indien de bodemwaarde van een gebouw in eigen gebruik daalt, kan weer (meer) ruimte ontstaan om af te schrijven.

De voorgestelde wijziging vindt voor het eerst toepassing met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2024. In het voorgestelde artikel XXXVII is voorzien in overgangsrecht.

Het voorgestelde artikel 3.54aa Wet IB 2001 verruimt de toepassing van de herinvesteringsreserve bij een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen. De beoordeling of sprake is van een staking van een gedeelte van een onderneming geschiedt conform de huidige jurisprudentie op dat gebied, bijvoorbeeld met betrekking tot de toepassing van de stakingswinstlijfrente van artikel 3.129 Wet IB 2001. Voor de definitie van overheidsingrijpen wordt aangesloten bij artikel 3.54, twaalfde lid, Wet IB 2001. Hieronder valt onder andere de in artikel 12a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 aangewezen nationale regelgeving die leidt tot herstructurering of beëindiging van een bedrijfstak.

In deze situatie wordt het mogelijk om bij de gedeeltelijk gestaakte onderneming een herinvesteringsreserve te vormen, zolang het voornemen bestaat om het bedrag van die reserve te herinvesteren in bedrijfsmiddelen ten behoeve van een andere onderneming waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet, mits voor het bepalen van de winst bij beide ondernemingen dezelfde bepalingen van toepassing zijn. Het is derhalve niet mogelijk dat bij de ene onderneming de «normale» winstbepalingsregels van toepassing zijn en in de andere onderneming bijvoorbeeld het tonnageregime (forfaitaire winstbepaling zeescheepvaart) wordt toegepast. Voor de toepassing van het voorgestelde artikel 3.54aa Wet IB 2001 kan die andere onderneming zowel een nieuwe onderneming als een bestaande onderneming van de belastingplichtige zijn. Met andere woorden, de herinvesteringsreserve kan in dat geval over de ondernemingsgrens worden toegepast. Net als bij de huidige regels voor de herinvesteringsreserve, bedoeld in artikel 3.54 Wet IB 2001, moet het voornemen bestaan om het bedrag van de reserve in het jaar van vervreemding of in de daaropvolgende drie jaren te herinvesteren in een of meer bedrijfsmiddelen.

Als een herinvesteringsreserve bij een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen is gevormd, kan bij tijdige herinvestering het bedrag van die reserve op basis van het voorgestelde artikel 3.54aa, tweede lid, Wet IB 2001 in mindering worden gebracht op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die worden aangeschaft of voortgebracht ten behoeve van een andere onderneming van de belastingplichtige. In dat geval wordt de herinvesteringsreserve gelijktijdig en voor hetzelfde bedrag opgenomen in de winst van de onderneming waarin de herinvesteringsreserve is gevormd. De toepassing van de herinvesteringsreserve loopt in deze situatie derhalve via de winst van de ondernemingen. Deze systematiek is het gevolg van toepassing over de ondernemingsgrens heen.

Onder de huidige systematiek worden giften die op instigatie van de aanmerkelijkbelanghouder die een aanmerkelijk belang heeft in een vennootschap worden gedaan door die vennootschap in beginsel in aanmerking genomen als een in box 2 te belasten voordeel bij de aanmerkelijkbelanghouder. In de voorgestelde leden van artikel 4.13 Wet IB 2001 wordt geregeld dat giften die aan een ANBI of steunstichting SBBI worden gedaan door een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft niet als een in box 2 te belasten regulier voordeel in aanmerking worden genomen. De voorgestelde wijziging geldt ook voor de buitenlandse belastingplichtige met een aanmerkelijk belang. Door het voorgestelde artikel 4.13, vierde lid, Wet IB 2001 worden de genoemde giften expliciet uitgesloten van het box 2-inkomen. Doordat de gift die rechtstreeks is gedaan door de vennootschap op grond van het voorgestelde artikel 4.13, vierde lid, Wet IB 2001 niet wordt aangemerkt als een in box 2 te belasten voordeel van de aanmerkelijkbelanghouder, is het niet mogelijk voor de aanmerkelijkbelanghouder om de gift in privé voor de IB ten laste van zijn inkomen te brengen door middel van de (periodieke)giftenaftrek.

Het voorgestelde artikel 4.13, vijfde lid, Wet IB 2001 bevat de in dit kader geldende definitie van giften. Deze is gelijkluidend aan de huidige in artikel 16, tweede en derde lid, Wet Vpb 1969 opgenomen definitie van aftrekbare giften, met dien verstande dat tevens wordt geregeld dat in dit kader ook geen sprake is van een gift als de bedragen van de gift niet rechtstreeks worden gedaan door een lichaam waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft. Hierdoor is bij giften die via de aanmerkelijkbelanghouder of bijvoorbeeld zijn partner worden gedaan wel sprake van een in box 2 te belasten regulier voordeel bij de aanmerkelijkbelanghouder. Deze aanmerkelijkbelanghouder of bijvoorbeeld zijn partner kan het bedrag van deze giften vervolgens in privé in aftrek brengen voor de IB door middel van de (periodieke)giftenaftrek als aan de (overige) voorwaarden is voldaan.

Met de voorgestelde wijzigingen van artikel 5.2 Wet IB 2001 wordt de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen aangepast en verduidelijkt.

Met de voorgestelde wijziging van artikel 5.2, derde lid, Wet IB 2001 wordt, zoals toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, een aantal vermogensbestanddelen toegevoegd aan de categorie banktegoeden. Voorgesteld wordt deze wijziging met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 door te voeren. Door de genoemde aanpassing zal voor deze vermogensbestanddelen bij de berekening van het rendement op grond van artikel 5.2, tweede lid, Wet IB 2001 het forfaitaire rendementspercentage voor banktegoeden gelden, in plaats van het forfaitaire rendementspercentage voor overige bezittingen. Het gaat ten eerste om een lidmaatschapsrecht in een VvE als bedoeld in artikel 5:125, tweede lid, Burgerlijk Wetboek (BW). Dit lidmaatschapsrecht wordt op grond van artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001 bij het bepalen van de rendementsgrondslag van box 3 in aanmerking genomen voor de waarde die in het economische verkeer aan dat recht wordt toegekend. Ten tweede gaat het om de bijzondere rekening van de notaris, bedoeld in artikel 25 van de Wet op het notarisambt, en de bijzondere rekening van de gerechtsdeurwaarder, bedoeld in artikel 19 van de Gerechtsdeurwaarderswet. Deze beroepsbeoefenaars zijn op grond van de hiervoor genoemde wettelijke bepalingen verplicht een of meer bijzondere rekeningen aan te houden op zijn naam met vermelding van hun hoedanigheid, die uitsluitend bestemd zijn voor gelden die zij in verband met hun werkzaamheden als zodanig ten behoeve van derden onder zich heeft. Het vorderingsrecht voortvloeiende uit de bijzondere rekening behoort toe aan de gezamenlijke rechthebbenden. Het aandeel van iedere rechthebbende wordt berekend naar evenredigheid van het bedrag dat te zijnen behoeve op de bijzondere rekening is gestort. Dit vorderingsrecht behoort bij die rechthebbenden tot hun rendementsgrondslag van box 3.

Met de voorgestelde aanvulling van artikel 5.2, vijfde lid, Wet IB 2001 wordt, zoals toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, expliciet verduidelijkt hoe het effectieve rendementspercentage wordt berekend als de belastingplichtige het gehele kalenderjaar dezelfde partner heeft of voor de toepassing van artikel 2.17 Wet IB 2001 geacht wordt te hebben gehad. In de huidige tekst van artikel 5.2, tweede lid, Wet IB 2001 is geregeld dat het effectieve rendementspercentage wordt bepaald door het rendement te delen door de rendementsgrondslag. Het rendement is de som van i) het product van het voor banktegoeden geldende rendementspercentage en de waarde van die banktegoeden op de peildatum en ii) het product van het voor overige bezittingen geldende rendementspercentage en de waarde van die overige bezittingen op de peildatum, verminderd met iii) het product van het voor schulden geldende rendementspercentage en de waarde van die schulden op de peildatum. De voorgestelde aanvulling van genoemd vijfde lid verduidelijkt dat voor het in deze situatie bepalen van het effectieve rendementspercentage de gezamenlijke rendementsgrondslag op de peildatum van de belastingplichtige en zijn partner wordt gehanteerd en dat voor de bepaling van het rendement wordt uitgegaan van de gezamenlijke waarde van de banktegoeden, overige bezittingen en schulden.

Met de voorgestelde wijziging van artikel 8.14a, eerste lid, Wet IB 2001 wordt, zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, de regeling voor co-ouderschap in de IACK, die momenteel is opgenomen in artikel 44b URIB 2001, opgenomen in de wet en aangepast. In het geval van co-ouderschap geldt ingevolge het voorgestelde artikel 8.14a, eerste lid, tweede zin, Wet IB 2001 dat een kind voor de toepassing van artikel 8.14a, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001 geacht wordt ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige te staan ingeschreven in de BRP indien hij ten minste 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft en het kind op hetzelfde woonadres als diens andere ouder staat ingeschreven in de BRP. In het jaar van aanvang of beëindiging van co-ouderschap wordt het vereiste aantal dagen ingevolge het voorgestelde artikel 8.14a, eerste lid, derde zin, Wet IB 2001 naar tijdsgelang herrekend indien ten minste zes maanden sprake is van co-ouderschap. Dat heeft tevens tot gevolg dat de regeling voor co-ouderschap niet van toepassing kan zijn indien minder dan zes maanden sprake is geweest van co-ouderschap.

De voorgestelde wijziging van artikel 8.14a, eerste lid, Wet IB 2001 bewerkstelligt tevens dat de delegatiegrondslag in het huidige artikel 8.14a, eerste lid, tweede zin, Wet IB 2001 komt te vervallen, waarmee de co-ouderschapsregeling in artikel 44b URIB 2001 eveneens dient te vervallen. Laatstgenoemd artikel is niet meer nodig als gevolg van de voorgestelde wijziging van artikel 8.14a Wet IB 2001.

Met de voorgestelde wijziging van artikel 8.14a, eerste lid, Wet IB 2001 wordt, zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, de formele inschrijvingseis bij de IACK zoals opgenomen in artikel 8.14a, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001 met ingang van 1 januari 2025 vervangen door een materiële toets. Bij het bepalen of recht bestaat op de IACK is dan niet meer de gezamenlijke inschrijving in de BRP doorslaggevend, maar dient materieel beoordeeld te worden of een kind in het kalenderjaar gedurende ten minste zes maanden tot hetzelfde huishouden behoort als de belastingplichtige. In het geval van co-ouderschap geldt ingevolge het voorgestelde artikel 8.14a, eerste lid, tweede zin, Wet IB 2001 dat het kind voor de toepassing van genoemd eerste lid, onderdeel b, geacht wordt tegelijkertijd gedurende ten minste zes maanden tot het huishouden van diens beide ouders te behoren indien hij ten minste 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft.

Op grond van artikel 8.14a, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001 heeft de belastingplichtige enkel recht op de IACK als hij in het kalenderjaar geen partner heeft, dan wel indien hij wel een partner heeft, hij in het kalenderjaar een lager arbeidsinkomen heeft dan zijn partner. Doordat de formele inschrijvingseis wordt vervangen door een materiële toets, zou het kunnen voorkomen dat beide op hetzelfde woonadres verblijvende belastingplichtigen voldoen aan de materiële toets, terwijl zij op grond van artikel 1.2 Wet IB 2001 geen partner zijn omdat zij niet op hetzelfde woonadres in de BRP staan ingeschreven. Om te voorkomen dat dan beide belastingplichtigen recht hebben op de IACK, wordt voorgesteld artikel 8.14a, vijfde lid, Wet IB 2001 zodanig aan te passen dat voor de toepassing van artikel 8.14a Wet IB 2001 eveneens met een partner wordt gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 Wet IB 2001 wordt aangemerkt.

Op grond van het Belastingplan 2023 zou de gerichte vrijstelling voor reiskostenvergoedingen per 1 januari 2024 worden verhoogd tot maximaal € 0,22 per kilometer. In plaats daarvan wordt thans voorgesteld om deze vrijstelling te verhogen tot € 0,23 per kilometer. Dit maximum geldt voor zakelijke kilometers (inclusief woon-werkverkeer). Daartoe wordt voorgesteld in de artikelen 13a, vierde lid, onderdeel e, en 31a, tweede lid, onderdeel a, onder 2° en 3°, en zesde lid, Wet LB 1964 het huidige bedrag van € 0,21 per kilometer te vervangen door € 0,23 per kilometer.

Voorgesteld wordt om deze maatregel in werking te laten treden per 1 januari 2024. Omdat de bovengenoemde wijzigingen in de plaats komen van de op dit punt in het Belastingplan 2023 opgenomen wijzigingsopdrachten, dienen de laatstgenoemde wijzigingsopdrachten te vervallen. Omdat het laten vervallen van de genoemde wijzigingsopdrachten uit het Belastingplan 2023 dient plaats te vinden voordat die wijzigingsopdrachten worden toegepast, is de beoogde volgorde in de inwerkingtredingsbepaling van het onderhavige wetsvoorstel opgenomen.

Er worden twee wijzigingen van artikel 8 Wet Vpb 1969 voorgesteld.

In verband met het voorgestelde artikel 3.53, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001, waarin de herinvesteringsreserve van het voorgestelde artikel 3.54aa Wet IB 2001 wordt toegevoegd aan de fiscale reserves van artikel 3.53 Wet IB 2001, wordt in artikel 8, eerste lid, Wet Vpb 1969 de verwijzing naar artikel 3.53 Wet IB 2001 vervangen door een verwijzing naar artikel 3.53, eerste lid, onderdelen a en b, en tweede lid, Wet IB 2001. Zoals aangegeven in het algemeen deel van deze memorie wordt de herinvesteringsreserve van artikel 3.54aa Wet IB 2001 (bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen) namelijk niet van toepassing in de Wet Vpb 1969.

In artikel 3.30a Wet IB 2001 is voor de bepaling van de winst uit een onderneming voor de inkomstenbelasting een begrenzing van de afschrijvingen op gebouwen opgenomen. Die bepaling geldt op grond van artikel 8, eerste lid, Wet Vpb 1969 ook voor belastingplichtigen voor de Vpb. Op basis van artikel 3.30a, eerste lid, Wet IB 2001 in samenhang met genoemd artikel 8, eerste lid, is afschrijving op een gebouw alleen mogelijk indien de boekwaarde hoger is dan de bodemwaarde van dat gebouw. Met de voorgestelde wijziging van artikel 3.30a, eerste lid, Wet IB 2001 geldt zowel in de IB als in de Vpb voor alle gebouwen, dus voor zowel een gebouw in eigen gebruik als voor een gebouw ter belegging, dezelfde afschrijvingsbeperking. Hierdoor is niet langer een afwijkende regeling in de Vpb noodzakelijk en wordt voorgesteld artikel 8, zesde lid, eerste zin, Wet Vpb 1969 te laten vervallen en het huidige artikel 8, zesde lid, tweede zin, Wet Vpb 1969 aan te passen.

Het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel h, Wet Vpb 1969 regelt dat voor de toepassing van afdeling 2.9b Wet Vpb 1969 inzake de minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars onder groepslichamen worden verstaan: alle lichamen waarmee de belastingplichtige is verbonden in een groep in de zin van artikel 2:24b BW.

In het kader van de voorgestelde beperking van het rentebegrip voor de minimumkapitaalregel wordt de tekst van het huidige artikel 15bd, tweede lid, Wet Vpb 1969 opgenomen in artikel 15bd, tweede lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969. Het voorgestelde artikel 15bd, tweede lid, aanhef en onderdeel b, Wet Vpb 1969 regelt dat met ingang van boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2024 voor de toepassing van afdeling 2.9b Wet Vpb 1969 onder renten ter zake van geldleningen onder voorwaarden niet worden begrepen: renten ter zake van geldleningen (als bedoeld in artikel 15bd, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969) die zijn verkregen van groepslichamen als bedoeld in het voorgestelde artikel 15bd, eerste lid, onderdeel h, Wet Vpb 1969.

Om er zeker van te zijn dat het ook in materiële zin om geldleningen gaat die zijn verkregen van een groepslichaam, dient de belastingplichtige ingevolge het voorgestelde artikel 15bd, tweede lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 aannemelijk te maken dat de groepsleningen niet direct verband houden met geldleningen verkregen van niet-groepslichamen. Indien de belastingplichtige niet slaagt in deze bewijslast ten aanzien van een specifieke geldlening, telt het bedrag aan rentelasten dat is verschuldigd op deze geldlening niet mee voor de toepassing van het voorgestelde artikel 15bd, tweede lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 en zijn de rentelasten op deze geldlening dus niet aftrekbaar als ook aan de overige voorwaarden voor de toepassing van de minimumkapitaalregel wordt voldaan.

Voor de toepassing van deze bepaling wordt een geldlening die is verkregen van een groepslichaam geacht direct verband te houden met een geldlening die is verkregen van een niet-groepslichaam, indien een dergelijke geldlening binnen de groep wordt doorgeleend via een of meerdere groepslichamen die (anders dan de belastingplichtige zelf) geen materiële rol hebben bij het aangaan van de samenhangende externe geldlening. Voor de beantwoording van de vraag of een groepslichaam een materiële rol heeft bij het aangaan van de samenhangende externe geldlening dienen de onderlinge overeenkomsten tussen groepsmaatschappijen te worden aangevuld met een economische analyse van de uitgeoefende functies en de relevante risico’s die gepaard gaan met de betreffende geldleningen. In dit kader is in ieder geval geen sprake van een materiële rol als het betrokken groepslichaam niet zowel de volledige beheersing uitoefent over de risico’s ten aanzien van ingeleende gelden, als voldoende financiële draagkracht heeft om de eventuele negatieve gevolgen van de gelopen risico’s te kunnen dragen. Indien een betrokken groepslichaam in dit kader feitelijke werkzaamheden voor zijn rekening en risico laat uitvoeren, gelden deze werkzaamheden voor de toepassing van deze bepaling niet als feitelijke werkzaamheid van dit groepslichaam.

In het voorgestelde artikel 3, derde lid, Wet DB 1965 wordt – in lijn met de voorgestelde wijzigingen in artikel 4.13 Wet IB 2001 – geregeld dat onmiddellijke en middellijke uitdelingen van winst aan een opbrengstgerechtigde die het gevolg zijn van giften die aan een ANBI of steunstichting SBBI worden gedaan door een vennootschap waarin de opbrengstgerechtigde een aanmerkelijk belang heeft, niet als een opbrengst voor de dividendbelasting worden aangemerkt. Het gaat dan om giften als bedoeld in het voorgestelde artikel 4.13, vijfde lid, eerste zin, Wet IB 2001. Het voorgestelde artikel 4.13, vijfde lid, tweede zin, Wet IB 2001 is daarbij van overeenkomstige toepassing. Voor een toelichting op wat (niet) onder gift wordt verstaan, wordt verwezen naar de toelichting bij het voorgestelde artikel 4.13, vijfde lid, Wet IB 2001.

De voorgestelde wijziging in artikel 4d Wet DB 1965 hangt samen met de voorgestelde vernummering van artikel 3, vierde lid, Wet DB 1965 tot artikel 3, vijfde lid, Wet DB 1965.

Met het voorgestelde artikel 14, zevende lid, WBR wordt voorkomen dat een vorm van te hoge heffing optreedt bij aandelentransacties waarmee nieuwe onroerende zaken worden overgedragen die zijn bedoeld voor btw-vrijgesteld gebruik. Voor die situaties wordt voorgesteld een ovb-tarief van 4% te introduceren.

Vanwege het beoogde btw-vrijgestelde gebruik komt de btw op de bouwkosten van de onroerende zaken niet voor aftrek in aanmerking zodat in deze gevallen sprake is van een bepaalde btw-druk in de onroerendezaakrechtspersoon. Deze btw-druk vermindert het belastingvoordeel dat partijen kunnen behalen met een vastgoedaandelentransactie. Hoewel een exacte inschatting niet mogelijk is, is dit belastingvoordeel in ieder geval minder dan de 21% btw die verschuldigd zou zijn bij rechtstreekse overdracht van de onroerende zaken. In de reacties op de internetconsultatie is onderbouwd aangegeven dat het btw-voordeel veelal 2% tot 4% bedraagt.

Op basis van het voorgestelde artikel 15, elfde lid, aanhef en onderdeel a, WBR is de in de artikelen 15, eerste lid, onderdeel a, en zesde lid, WBR opgenomen samenloopvrijstelling in beginsel niet van toepassing wanneer aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon worden verkregen. Aldus wordt voorkomen dat de samenloopvrijstelling van toepassing is wanneer aandelen in een rechtspersoon waarvan de bezittingen bestaan uit nieuwe onroerende zaken, vrijgesteld van btw worden overgedragen.

Het voorgestelde artikel 15, elfde lid, aanhef en onderdeel b, WBR regelt vervolgens dat de genoemde uitsluiting van de samenloopvrijstelling niet van toepassing is wanneer op een rechtstreekse levering van de voor de btw onroerende zaken waarop de aandelen betrekking hebben of de rechten waaraan deze zijn onderworpen, btw verschuldigd zou zijn en de betreffende onroerende zaken in de zin van de omzetbelasting of de rechten waaraan deze zijn onderworpen gedurende ten minste twee jaren na verkrijging ervan voor ten minste 90% gebruikt worden voor met btw belaste activiteiten. Genoemd elfde lid kan mede betrekking hebben op de economische eigendom van onroerende zaken en rechten waaraan deze zijn onderworpen.

Voorgesteld wordt de vrijstelling ook van toepassing te laten zijn op de waarde van beperkte rechten waarvan de vestiging voor de btw als verhuur van de bezwaarde onroerende zaak wordt aangemerkt (huur-analoge beperkte rechten). Als dergelijke beperkte rechten bij verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon tot de heffingsgrondslag voor de ovb behoren zal de samenloopvrijstelling van toepassing zijn, indien dat beperkte recht ten minste twee jaren wordt gebruikt voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van de belasting op de voet van artikel 15 Wet OB 1968 bestaat.

Als een onroerende zaak voor de btw bestaat uit twee of meer zelfstandige onroerende zaken, wordt dit 90%-criterium en daarmee de samenloopvrijstelling toegepast per zelfstandige onroerende zaak in de zin van de omzetbelasting. Als voorbeeld kan worden genomen de levering van een pand met op de begane grond een bedrijfspand en op de eerste verdieping een (huur)woning, waarbij het bedrijfspand en de woning voor de btw worden aangemerkt als zelfstandige onroerende zaken. Door de toepassing van het 90%-criterium en daarmee de samenloopvrijstelling op het bedrijfspand, respectievelijk de woning afzonderlijk, wordt voorkomen dat de verkrijging van het bedrijfspand via een aandelentransactie waarbij de koper voornemens is dat pand met btw te verhuren, belast wordt met ovb. In dat geval is de samenloopvrijstelling dus van toepassing (mits aan de reguliere voorwaarden daartoe wordt voldaan). Op de verkrijging van de woning die vrijgesteld van btw wordt verhuurd is op grond van de voorgestelde wetswijziging de samenloopvrijstelling niet van toepassing zodat ter zake ovb verschuldigd is.

De samenloopvrijstelling is uitsluitend van toepassing wanneer de onroerende zaken ten minste twee jaren na verkrijging ten minste voor 90% voor btw-belaste prestaties worden gebruikt. In deze situaties vindt geen heffing van 4% ovb plaats. Het is immers wenselijk noch noodzakelijk om in die gevallen een aanvullende heffing van ovb te creëren omdat de btw die bij rechtstreekse overdracht van deze nieuwbouw verschuldigd zou zijn, door de kopende partij in aftrek kan worden gebracht zodat geen sprake is van een btw-besparende structuur die moet worden bestreden.

Zoals uit het voorgaande volgt, is de bij de verkrijging niet geheven ovb alsnog verschuldigd voor zover binnen twee jaar na die verkrijging de onroerende zaak in de zin van de omzetbelasting wordt gebruikt voor activiteiten waarvoor minder dan volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van btw op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) bestaat. Deze bepaling voorkomt dat belastingplichtigen de heffing die dit wetsvoorstel beoogt te bewerkstelligen kunnen vermijden door op het moment van verkrijging te stellen dat de over te dragen onderliggende onroerende zaken gebruikt zullen worden voor btw-belaste prestaties terwijl, kort na de verkrijging, daadwerkelijk meer dan 10% btw-vrijgesteld gebruik zal plaatsvinden. Ook voorkomt deze bepaling dat door middel van zogenoemde shortstaystructuren van korter dan twee jaar de met dit wetsvoorstel beoogde heffing kan worden vermeden, bijvoorbeeld door de onderliggende onroerende zaken voor zes maanden btw-belast te verhuren en vervolgens over te stappen op langdurige btw-vrijgestelde verhuur.

Als een motorrijtuig in de bedrijfsvoorraad van een dealer op de weg wordt gebruikt, moet de bestuurder het handelaarskentekenbewijs kunnen tonen. Als dat niet gebeurt, wordt op dit moment verondersteld dat vier tijdvakken ten onrechte gebruik is gemaakt van de fiscale voorziening rondom de bedrijfsvoorraadregeling. De naheffingsaanslag bedraagt dan € 284 in 2023. Dit is exclusief een eventuele fiscale boete van maximaal 100%.

De hoogte van de naheffingsaanslag is disproportioneel, indien de belastingplichtige slechts is vergeten het handelaarskentekenbewijs in de auto aanwezig te hebben. Er wordt voorgesteld om de hoogte van de naheffingsaanslag en de daarvan afgeleide boete in verhouding te brengen met dergelijk verzuim. Als het verzuim is beperkt tot uitsluitend het niet kunnen overleggen van het handelaarskentekenbewijs, wordt voorgesteld om de naheffingsaanslag te baseren op drie maanden in plaats van twaalf maanden. De naheffingsaanslag is dan € 113, exclusief een eventuele fiscale boete van maximaal 100%. Aan de overige fiscale eisen rondom de bedrijfsvoorraadregeling dient dan wel te worden voldaan

In artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm zijn de energiebelastingtarieven opgenomen voor gas. Ingevolge het aangenomen amendement Grinwis c.s. op het Belastingplan 2023 wordt de eerste schijf per 1 januari 2024 opgeknipt.

De eerste schijf gas is daarbij teruggebracht van 0–170.000 m³ tot 0–1.200 m³. Het kabinet stelt thans voor de nieuwe eerste schijf verder in te korten tot 0–1.000 m³ (zie paragraaf 5.17 van het algemeen deel van deze memorie). Naast de inkorting van de eerste schijf gas wordt met de eerste wijziging een omissie hersteld in het voor 2024 in het Belastingplan 2023 opgenomen tarief van de eerste en tweede schijf gas. In het Belastingplan 2023 is geregeld dat het tarief van de eerste en tweede schijf gas voor 2024 – vóór indexatie – € 0,52049 bedraagt (artikel XXVIII, onderdeel A, onder 1). In de berekening van dit tarief zijn betrokken het tarief voor 2023 (€ 0,48980, inclusief indexatie), de verschuiving van belasting van elektriciteit naar gas (mutatie voor 2024 +€ 0,02500)174 en de integratie van de Opslag Duurzame Energie- en Klimaattransitie (ODE) in de energiebelasting vanaf 2023 (mutatie voor 2024 +€ 0,00569). Per abuis is daarbij het tarief voor 2024 niet vermeerderd met de verhoging van de energiebelasting op het verbruik van gas van 0–170.000 m³ (€ 0,01) met ingang van 1 januari 2024 die is vastgelegd in de Wet fiscale maatregelen klimaatakkoord (artikel XXV, onderdeel A, onder 1). Deze omissie wordt hersteld door het tarief van de eerste (0–1.000 m³) en tweede schijf (1.000–170.000 m³) zoals dat volgens het Belastingplan 2023 zou gelden per 1 januari 2024 te verhogen met € 0,01. Hiertoe wordt € 0,52049 vervangen door € 0,53049. Dit bedrag is het tarief voor 2024 vóór indexatie. In de memorie van toelichting bij het Belastingplan 2023 en budgettaire ramingen is steeds dit bedrag gehanteerd.

Met de tweede wijziging wordt een omissie hersteld in het voor 2024 in het Belastingplan 2023 opgenomen tarief van de eerste en tweede schijf elektriciteit. In het Belastingplan 2023 is geregeld dat het tarief van de eerste en tweede schijf elektriciteit voor 2024 – vóór indexatie – € 0,10299 bedraagt (artikel XXVIII, onderdeel A, onder 2). In de berekening van dit tarief zijn betrokken het tarief voor 2023 (€ 0,12599, inclusief indexatie), de verschuiving van belasting van elektriciteit naar gas (mutatie voor 2024 –€ 0,02500)175 en de integratie van de Opslag Duurzame Energie- en Klimaattransitie (ODE) in de energiebelasting vanaf 2023 (mutatie voor 2024 +€ 0,00200). Per abuis is daarbij het tarief voor 2024 niet vermeerderd met de verlaging van de energiebelasting op het verbruik van elektriciteit van 0–10.000 kWh (€ 0,004) met ingang van 1 januari 2024 die is vastgelegd in de Wet fiscale maatregelen klimaatakkoord (artikel XXV, onderdeel A, onder 2). Deze omissie wordt hersteld door het tarief van de eerste (0–2.900 kWh) en tweede (2.900–10.000 kWh) schijf zoals dat volgens het Belastingplan 2023 zou gelden per 1 januari 2024 te verlagen met € 0,004. Hiertoe wordt € 0,10299, na afronding, vervangen door € 0,09900. Dit bedrag is het tarief voor 2024 vóór indexatie. In de memorie van toelichting bij het Belastingplan 2023 en budgettaire ramingen is steeds dit bedrag gehanteerd.

Ten behoeve van het overzicht in de wijzigingen in artikel 59, eerste lid, Wbm die in werking treden op 1 januari 2024 worden genoemde tarieven aangepast in artikel XXIII, onderdeel B, van onderhavig wetsvoorstel tezamen met de andere wijzigingen in voornoemd artikellid die in werking treden per 1 januari 2024 (de inkorting van de nieuwe eerste schijf gas en de aanpassing van het derde lid), in plaats van de tarieven aan te passen in het Belastingplan 2023.

De tarieven van die nieuwe eerste en tweede schijf zijn in genoemd amendement vooralsnog gelijk aan elkaar gehouden. Omdat de huidige eerste schijf is opgeknipt, moet worden bepaald of het blokverwarmingstarief in artikel 59, derde lid, Wbm – dat thans gelijk is aan het tarief van de huidige eerste schijf – wordt gelijkgesteld aan het tarief van de nieuwe eerste of nieuwe tweede schijf. In materiële zin maakt het geen verschil zo lang de tarieven gelijk zijn. Omdat het kabinet ervoor kiest om het blokverwarmingstarief gelijk te stellen aan het tarief van de nieuwe tweede schijf zodra het tarief van de nieuwe eerste schijf wordt verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf (zie paragraaf 5.18, onder (a) van het algemeen deel van deze memorie), stelt het kabinet voor in artikel 59, derde lid, Wbm het blokverwarmingstarief reeds gelijk te stellen aan het tarief van de nieuwe tweede schijf. Hiertoe wordt het tarief dat ingevolge het Belastingplan 2023 per 1 januari 2024 wordt opgenomen in artikel 59, derde lid, Wbm (€ 0,48980 tarief in 2023 plus verhoging € 0,03069 per 1 januari 2024 uit artikel XXVIII, onderdeel A, onder 3, Belastingplan 2023 is € 0,52049) vervangen door een dynamische verwijzing naar het tarief van de (nieuwe) tweede schijf in artikel 59, eerste lid, onderdeel a, tweede aandachtsstreepje, Wbm. Vanwege de dynamische verwijzing is het niet nodig om de omissie te herstellen in het blokverwarmingstarief voor 2024 die hetzelfde is als de omissie in het tarief voor het gasverbruik van 0–170.000 m³ voor 2024.

In artikel 59, derde lid, Wbm wordt op dit moment een uitzondering op de blokverwarmingsregeling gemaakt wanneer een stadsverwarmingssysteem grotendeels (meer dan 50%) gebruikmaakt van duurzame warmtebronnen. In dat geval wordt het aardgas niet belast tegen het blokverwarmingstarief, maar doorloopt het de verbruiksschijven zoals opgenomen in artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm. De vormen van duurzame warmteopwekking die onder de uitzondering vallen zijn limitatief opgesomd in artikel 59, derde lid, Wbm. Met de tweede aanpassing van artikel 59, derde lid, Wbm, die wordt voorgesteld, wordt de in dat lid opgenomen opsomming van duurzame warmtebronnen die onder de uitzondering vallen aangevuld met gasvormige biomassa, aquathermie, een lucht-water-warmtepomp en de elektrische boiler. Daarmee geldt dat ook bij installaties voor stadsverwarming die grotendeels gebruikmaken van die warmtebronnen – al dan niet in combinatie met elkaar of in combinatie met reeds in de opsomming opgenomen duurzame waterbronnen – het aardgasverbruik in de hulpketels niet volledig wordt belast tegen het tarief zoals opgenomen in artikel 59, derde lid, Wbm maar dat dit verbruik de verbruiksschijven doorloopt van artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm, zodat sprake is van een degressief tarief.

Voor de glastuinbouw geldt op grond van artikel 60, eerste lid, Wbm een verlaagd tarief in de energiebelasting voor gas. Voor het geval waarin een of meerdere woonhuizen zijn aangesloten op een aansluiting van een glastuinbouwbedrijf regelt artikel 60, derde lid, Wbm dat per woning voor een forfaitair verbruik van 5.000 m³ het reguliere tarief geldt, indien er geen aparte meters zijn voor het privéverbruik. Dat wil zeggen: het tarief in artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm dat van toepassing is op het verbruik in de schijven die in dat onderdeel worden genoemd. Die 5.000 m³ valt in de huidige schijvensystematiek volledig onder de eerste schijf (0–170.000 m³). In de voorgestelde systematiek valt vanaf 1 januari 2024 de 5.000 m³ voor het verbruik tot 1.000 m³ onder de nieuwe eerste schijf en voor het verbruik van 1.000–5.000 m³ onder de nieuwe tweede schijf. Daardoor zijn de tarieven van beide schijven op een deel van dat verbruik van toepassing. Daarom wordt per 1 januari 2024 voorgesteld dat «het tarief» in artikel 60, derde lid, Wbm – waarmee wordt verwezen naar het tarief van de huidige eerste schijf in artikel 59, eerste lid, onderdeel a, eerste aandachtsstreepje – wordt vervangen door «de tarieven», waarmee vanaf 1 januari 2024 wordt verwezen naar de tarieven in artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm bij het eerste én tweede aandachtsstreepje. Zolang de tarieven van de eerste en tweede schijf gelijk zijn, is in de praktijk één tarief van toepassing op het genoemde verbruik van 5.000 m³.

De EC heeft voor het verlaagde tarief voor glastuinbouw goedkeuring verleend. Het verlaagde tarief vormt steun in de zin van artikel 107, eerste lid, VWEU. Daarom moeten gegevens en inlichtingen in de TAM worden opgenomen indien het steunbedrag het drempelbedrag in een kalenderjaar is overschreden. Het gaat om het drempelbedrag uit punt 58, onder (b), van de Richtsnoeren van € 100.000. Indien het drempelbedrag in de Richtsnoeren wordt aangepast, dan geldt dit nieuwe drempelbedrag. Om de benodigde gegevens en inlichtingen voor de TAM te kunnen verkrijgen van de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, wordt voorgesteld om vier leden toe te voegen aan artikel 60 Wbm.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel a, Wbm wordt de belastingplichtige verplicht om jaarlijks gegevens en inlichtingen te verstrekken aan de Minister van LNV. In mandaat van de Minister van LNV zal RVO deze taak uitvoeren. De gegevens en inlichtingen worden gebruikt om te voldoen aan de transparantieverplichtingen die voortvloeien uit de Richtsnoeren. De belastingplichtige dient deze gegevens en inlichtingen vóór een bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te bepalen datum en op een bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te bepalen wijze aan te leveren bij RVO. De verplichting tot het verstrekken van gegevens en inlichtingen door een belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, is jegens de Minister van LNV. De Minister van LNV mandateert de taak en uitvoering vervolgens aan de algemeen directeur RVO, die dit kan ondermandateren aan hem ondergeschikte ambtenaren.

Verder is de belastingplichtige op grond van het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel b, Wbm verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens die de EC opvraagt en die niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel a, Wbm.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60, zevende lid, onderdeel a, Wbm wordt de begunstigde verplicht om op verzoek van de Minister van LNV gegevens en inlichtingen te verstrekken waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is. Een dergelijk verzoek zal uitsluitend worden gedaan indien op basis van gegevens en inlichtingen als bedoeld in het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel a, Wbm blijkt dat de begunstigde in een kalenderjaar meer steun heeft ontvangen als gevolg van toepassing van dit artikel dan het drempelbedrag, bedoeld in punt 58, onder (b), van de Richtsnoeren, en de Minister van LNV dit nodig acht. Voor wat betreft de taak van de Minister van LNV geldt hetzelfde als hetgeen is opgemerkt met betrekking tot het voorgestelde zesde lid, onderdeel a. De Minister van LNV kan de taak en uitvoering mandateren aan de algemeen directeur RVO, die dit kan ondermandateren aan hem ondergeschikte ambtenaren.

Voorts is de begunstigde op grond van het voorgestelde artikel 60, zevende lid, onderdeel b, Wbm verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens en inlichtingen die de EC opvraagt en niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge het voorgestelde artikel 60, zevende lid, onderdeel a, Wbm.

Het voorgestelde artikel 60, achtste lid betreft de handhaving van de verplichtingen jegens de Minister van LNV in het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel a, en zevende lid, onderdeel a, Wbm. Voorgesteld wordt om de Minister van LNV de bevoegdheid te geven om een last onder dwangsom aan een belastingplichtige of begunstigde op te leggen indien de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, de te verstrekken gegevens en inlichtingen niet, niet tijdig of niet volledig verstrekt. Voor een toelichting op deze sanctioneringsmogelijkheid wordt verwezen naar het algemeen deel van deze memorie van toelichting.

Het voorgestelde artikel 60, negende lid, Wbm bepaalt dat de inspecteur indien hij daarover beschikt aan de Minister van LNV de volgende gegevens en inlichtingen verstrekt: de naam, het KVK-registratienummer, het adres, telefoonnummer en e-mailadres van de belastingplichtige die het eerste lid toepast. Met de naam wordt hier de naam bedoeld zoals opgenomen in de aangifte voor de energiebelasting. Op deze manier kan worden bepaald of de belastingplichtige voldoet aan het bepaalde bij of krachtens het artikel 60, zesde lid, onderdeel a. Mocht dit niet het geval zijn, dan kan aan de hand van deze gegevens de belastingplichtige verzocht worden dit alsnog te doen. Daarbij kan een last onder dwangsom worden opgelegd aan de belastingplichtige om deze te bewegen alsnog de gegevens en inlichtingen te verstrekken.

Het blijft ingevolge artikel 60, vijfde lid, Wbm mogelijk om bij regeling van de Minister van Financiën nadere regels te stellen ten behoeve van de uitvoering van het eerste tot en met vierde lid van genoemd artikel. De mogelijkheid hiertoe wordt niet verruimd ten aanzien van de uitvoering van het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel b, zevende lid en achtste lid omdat dit niet nodig is. Daarbij geldt dat in het voorgestelde artikel 60, zesde lid, onderdeel a, al is opgenomen dat bij of krachtens algemene maatregel van bestuur wordt bepaald vóór welke datum en op welke wijze de belastingplichtige de gegevens en inlichtingen aanlevert.

In artikel 60a Wbm is een verlaagd tarief voor elektriciteit geregeld ten opzichte van het reguliere tarief in artikel 59, eerste lid, onderdeel c, Wbm voor elektriciteit die wordt geleverd aan een oplaadinstallatie voor elektrische voertuigen. De EC heeft derogatie verleend voor het verlaagd tarief onder de AGVV. Het verlaagd tarief vormt steun in de zin van artikel 107, eerste lid, VWEU. Daarom moeten gegevens en inlichtingen in de TAM worden opgenomen indien het steunbedrag het drempelbedrag in een kalenderjaar is overschreden. Het gaat om het drempelbedrag dat is bedoeld in Bijlage I van de AGVV van € 100.000. Indien het drempelbedrag in de AGVV wordt aangepast, dan geldt dit nieuwe drempelbedrag. Om de benodigde gegevens en inlichtingen voor de TAM te verkrijgen van de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, wordt voorgesteld om vier leden toe te voegen aan artikel 60a Wbm.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60a, vijfde lid, Wbm wordt de belastingplichtige verplicht om jaarlijks gegevens en inlichtingen te verstrekken. Op grond van onderdeel a van dat lid zijn belastingplichtigen verplicht jaarlijks gegevens en inlichtingen aan de Minister van IenW te verstrekken. In mandaat van de Minister van IenW zal RVO deze taak uitvoeren. De gegevens en inlichtingen worden gebruikt om te voldoen aan de transparantieverplichtingen die voortvloeien uit de AGVV. De belastingplichtige dient deze gegevens en inlichtingen vóór een bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te bepalen datum en op een bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te bepalen wijze aan te leveren bij RVO. De verplichting tot het verstrekken van gegevens en inlichtingen door een belastingplichtige en begunstigde is jegens de Minister van IenW. De Minister van IenW mandateert de taak en uitvoering aan de algemeen directeur RVO, die dit kan ondermandateren aan hem ondergeschikte ambtenaren van RVO.

Op grond van onderdeel b van genoemd vijfde lid wordt de belastingplichtige verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens en inlichtingen die de EC opvraagt en niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge onderdeel a van genoemd vijfde lid.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60a, zesde lid, onderdeel a, Wbm wordt de begunstigde verplicht om op verzoek van de Minister van IenW gegevens en inlichtingen te verstrekken waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is indien op basis van gegevens en inlichtingen als bedoeld in het voorgestelde vijfde lid, onderdeel a, blijkt dat de begunstigde in een kalenderjaar meer steun heeft ontvangen als gevolg van toepassing van dit artikel dan het drempelbedrag, bedoeld in Bijlage I van de AGVV, en Onze Minister van IenW dit nodig acht. Die gegevens en inlichtingen worden met betrekking tot de verplichtingen die voortvloeien uit de AGVV met betrekking tot transparantievereisten. Voor wat betreft het beleggen van de taak van de Minister van IenW geldt hetzelfde als hetgeen is opgemerkt met betrekking tot het voorgestelde artikel 60a, vijfde lid, onderdeel a, Wbm.

Voorts is de begunstigde op grond van het voorgestelde artikel 60a, zesde lid, onderdeel b van het genoemde zesde lid verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens en inlichtingen die de EC opvraagt en die niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge genoemd zesde lid, onderdeel a.

Het voorgestelde artikel 60a, zevende lid, Wbm betreft de handhaving van de verplichtingen jegens de Minister van IenW in het voorgestelde vijfde lid, onderdeel a, en zesde lid, onderdeel a. Voorgesteld wordt om de Minister van IenW de bevoegdheid te geven om een last onder dwangsom aan een belastingplichtige of begunstigde, op te leggen, indien de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, de te verstrekken gegevens niet, niet tijdig of niet volledig verstrekt. Voor een toelichting op deze sanctioneringsmogelijkheid wordt verwezen naar het algemeen deel van deze memorie van toelichting.

Het voorgestelde artikel 60a, achtste lid, Wbm bepaalt dat de inspecteur indien hij daarover beschikt aan de Minister van IenW de volgende gegevens verstrekt: de naam, het KVK-regristratienummer, het adres, telefoonnummer en e-mailadres van de belastingplichtige die het eerste lid toepast. Met de naam wordt hier de naam bedoeld zoals opgenomen in de aangifte voor de energiebelasting. Op deze manier kan worden bepaald of de belastingplichtige voldoet aan het bepaalde bij of krachtens het voorgestelde artikel 60a, vijfde lid, onderdeel a, Wbm. Mocht dit niet het geval zijn, dan kan aan de hand van deze gegevens de belastingplichtige verzocht worden dit alsnog te doen. Daarbij kan een last onder dwangsom worden opgelegd aan de belastingplichtige om deze te bewegen alsnog de gegevens te verstrekken.

Het blijft ingevolge artikel 60a, vierde lid, Wbm mogelijk om bij regeling van de Minister van Financiën nadere regels te stellen ten behoeve van de uitvoering van het voorgestelde eerste tot en met derde lid. De mogelijkheid hiertoe wordt niet verruimd ten aanzien van het voorgestelde artikel 60a, vijfde lid, onderdeel b, zesde lid en zevende lid, Wbm omdat dit niet nodig is. Daarbij geldt dat in het voorgestelde artikel 60a, vijfde lid, onderdeel a, Wbm al is opgenomen dat bij of krachtens algemene maatregel van bestuur wordt bepaald vóór welke datum en op welke wijze de belastingplichtige de gegevens en inlichtingen aanlevert.

In artikel 60b Wbm is een verlaagd tarief voor elektriciteit geregeld ten opzichte van het reguliere tarief in artikel 59, eerste lid, onderdeel c, Wbm voor elektriciteit die wordt geleverd aan een walstroominstallatie die geheel of nagenoeg geheel bestemd is voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen. De EC heeft hiervoor goedkeuring verleend. Het verlaagd tarief vormt steun in de zin van artikel 107, eerste lid, VWEU. Daarom moeten gegevens en inlichtingen in de TAM worden opgenomen indien het steunbedrag het drempelbedrag in een kalenderjaar is overschreden. Het gaat om het drempelbedrag dat is bedoeld in Bijlage I van de AGVV van € 100.000. Indien het drempelbedrag in de AGVV wordt aangepast, dan geldt dit nieuwe drempelbedrag. Om de benodigde gegevens en inlichtingen voor de TAM te verkrijgen van de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, wordt voorgesteld om vier leden toe te voegen aan artikel 60b Wbm.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, Wbm wordt de belastingplichtige verplicht om jaarlijks gegevens en inlichtingen te verstrekken. Op grond van het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, onderdeel a, Wbm zijn belastingplichtigen verplicht jaarlijks gegevens en inlichtingen aan de Minister van Infrastructuur en Waterstaat te verstrekken. In mandaat van Minister van IenW zal RVO deze taak uitvoeren. De gegevens en inlichtingen worden gebruikt om te voldoen aan de transparantieverplichtingen die voortvloeien uit de AGVV. De belastingplichtige dient deze voor een bij algemene maatregel van bestuur te bepalen datum en op een bij algemene maatregel van bestuur te bepalen wijze aan te leveren bij RVO. De verplichting tot het verstrekken van gegevens en inlichtingen door een belastingplichtige en begunstigde is jegens de Minister van IenW. De Minister van IenW mandateert de taak en uitvoering aan de algemeen directeur RVO, die dit kan ondermandateren aan hem ondergeschikte ambtenaren.

Verder wordt de belastingplichtige op grond van onderdeel b van genoemde vijfde lid verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens en inlichtingen die de EC opvraagt en niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge onderdeel a van genoemd vijfde lid.

Ingevolge het voorgestelde artikel 60b, zesde lid, Wbm wordt de begunstigde verplicht om op verzoek van de Minister van IenW gegevens en inlichtingen te verstrekken waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is indien op basis van gegevens en inlichtingen als bedoeld in artikel 60b, zesde lid, onderdeel a, Wbm blijkt dat de begunstigde in een kalenderjaar meer steun heeft ontvangen als gevolg van toepassing van dit artikel dan het drempelbedrag, bedoeld in Bijlage I van de AGVV, en Onze Minister van IenW dit nodig acht. Die gegevens en inlichtingen worden met betrekking tot de verplichtingen die voortvloeien uit de AGVV met betrekking tot transparantievereisten. Voor wat betreft de taak van de Minister van IenW geldt hetzelfde als hetgeen is opgemerkt met betrekking tot het voorgestelde artikle 60b, vijfde lid, onderdeel a, Wbm.

Voorts is de begunstigde op grond van onderdeel b van genoemd zesde lid verplicht aan de Minister van Financiën op diens verzoek gegevens en inlichtingen te verstrekken die noodzakelijk zijn om te voldoen aan artikel 108, eerste lid, VWEU en de transparantieverplichtingen. Dit gaat dan om gegevens en inlichtingen die de EC opvraagt en die niet al zijn verstrekt in het kader van de verplichting ingevolge genoemd zesde lid, onderdeel a.

Het voorgestelde artikel 60b, zevende lid, Wbm betreft de handhaving van de verplichtingen jegens de Minister van IenW in het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, onderdeel a, en zesde lid, onderdeel a, Wbm. Voorgesteld wordt om de Minister van IenW de bevoegdheid te geven om een last onder dwangsom aan een belastingplichtige of begunstigde op te leggen, indien de belastingplichtige, respectievelijk begunstigde, de aan te leveren gegevens niet, niet tijdig of niet volledig verstrekt. Voor een toelichting op deze sanctioneringsmogelijkheid wordt verwezen naar het algemeen deel van deze memorie van toelichting.

Het voorgestelde artikel 60b, achtste lid, Wbm bepaalt dat de inspecteur indien hij daarover beschikt aan de Minister van IenW de volgende gegevens verstrekt: de naam, het KVK-registratienummer, het adres, telefoonnummer en e-mailadres van de belastingplichtige die het eerste lid toepast. Met de naam wordt hier de naam bedoeld zoals opgenomen in de aangifte voor de energiebelasting. Op deze manier kan worden bepaald of de belastingplichtige voldoet aan het bepaalde bij of krachtens het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, onderdeel a, Wbm. Mocht dit niet het geval zijn, dan kan aan de hand van deze gegevens de belastingplichtige verzocht worden dit alsnog te doen. Daarbij kan een last onder dwangsom worden opgelegd aan de belastingplichtige om deze te bewegen alsnog de gegevens te verstrekken.

Het blijft ingevolge artikel 60b, vierde lid, Wbm mogelijk om bij regeling van de Minister van Financiën nadere regels te stellen ten behoeve van de uitvoering van artikel 60b, eerste tot en met derde lid, Wbm. De mogelijkheid hiertoe wordt niet verruimd ten aanzien van het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, onderdeel b, zesde lid en zevende lid, Wbm omdat dit niet nodig is. Daarbij geldt dat in het voorgestelde artikel 60b, vijfde lid, onderdeel a, Wbm al is opgenomen dat bij of krachtens algemene maatregel van bestuur wordt bepaald vóór welke datum en op welke wijze de belastingplichtige de gegevens en inlichtingen aanlevert.

Als gevolg van het aangenomen amendement Grinwis c.s. op het Belastingplan 2023 inzake gas komt de verbruiksperiode waarop het teruggaveverzoek blokverwarming ziet, per 1 januari 2024 te vervallen. Het is evenwel noodzakelijk voor de uitvoerbaarheid van de teruggaveregeling door de Belastingdienst dat teruggaveverzoeken betrekking hebben op een vaste periode van twaalf maanden. Daarom wordt voorgesteld die periode vanaf 1 januari 2024 te behouden in artikel 67, eerste lid, Wbm.

Daarnaast vervalt per 1 januari 2024 als gevolg van het genoemde amendement de zogenoemde warmte-eis in artikel 67, eerste lid, Wbm. Hierdoor zou het verbruik van aardgas bij de afwikkeling van een teruggaveverzoek lager worden ingeschat en de teruggave (gering) lager zijn dan bij toepassing van de warmte-eis. Daarom wordt voorgesteld de warmte-eis vanaf 1 januari 2024 te behouden in artikel 67, eerste lid, Wbm.

In artikel 59, eerste lid, onderdeel a, Wbm zijn de energiebelastingtarieven opgenomen voor gas. Ingevolge het aangenomen amendement Grinwis c.s. inzake gas op het wetsvoorstel Belastingplan 2023 wordt de eerste schijf opgeknipt per 1 januari 2024. De tarieven van die nieuwe eerste en tweede schijf zijn in genoemd amendement vooralsnog aan elkaar gelijk gehouden. Voor het geval in de toekomst het tarief van de nieuwe eerste schijf wordt verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf, wordt het volgende voorgesteld.

De reikwijdte van de blokverwarmingsregeling wordt beperkt tot die gevallen waarin het totale verbruik de 170.000 m³ overstijgt waarbij het blokverwarmingstarief dan uitsluitend nog van toepassing is op het verbruik boven de 170.000 m³ (zie hierover paragraaf 5.18, onder (b) van het algemeen deel van deze memorie). Daartoe wordt voorgesteld artikel 59, derde lid, Wbm te vervangen op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, wat zal samenvallen met het tijdstip waarop de tarieven van de nieuwe eerste en tweede schijf van elkaar komen te verschillen.

Ingevolge het amendement Grinwis c.s. inzake gas op het wetsvoorstel Belastingplan 2023 wordt de eerste schijf opgeknipt per 1 januari 2024. De tarieven van die nieuwe eerste en tweede schijf zijn in genoemd amendement vooralsnog aan elkaar gelijk gehouden. Voor het geval in de toekomst het tarief van de nieuwe eerste schijf wordt verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf, wordt het volgende voorgesteld.

Vanwege de verschillende wijzigingen die noodzakelijk zijn als de tarieven van de nieuwe eerste en tweede schijf komen te verschillen, treden de in artikel XXIV, onderdeel B, voorgestelde wijzigingen van artikel 67 Wbm in werking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip, wat zal samenvallen met het tijdstip waarop de tarieven komen te verschillen. De hieronder beschreven wijzigingen in het eerste lid betreffen de wijzigingen ten aanzien van het eerste lid zoals dat per 1 januari 2024 ingevolge het amendement Grinwis c.s. inzake gas komt te luiden.

Teneinde zeker te stellen dat duidelijk is dat niet de bewoners en bedrijven achter de blokverwarming zelf een teruggaveverzoek indienen, wordt voorgesteld te verduidelijken dat het uitsluitend voor contracthouders van de aansluiting voor blokverwarming mogelijk is een teruggaveverzoek in te dienen (zie hierover paragraaf 5.18, onder (c) van het algemeen deel van deze memorie). In het voorgestelde artikel 67, eerste lid, Wbm wordt opgenomen dat teruggave wordt verleend «op verzoek van de verbruiker die aardgas gebruikt voor een installatie voor blokverwarming niet zijnde een installatie voor stadsverwarming waarbij grotendeels gebruik wordt gemaakt van restwarmte, aardwarmte of van warmte opgewekt met vaste, vloeibare of gasvormige biomassa, aquathermie, een lucht-water-warmtepomp of een elektrische boiler». Die verbruiker is de contracthouder van de blokverwarming. Het gaat doorgaans om een VvE, woningcorporatie of verhuurder.

In de huidige schijven- en tariefsystematiek ontvangt de Belastingdienst jaarlijks ongeveer vijftien teruggaveverzoeken die betrekking hebben op blokverwarmingssituaties waarin één onroerende zaak zelfstandig meer verbruikt dan 170.000 m³. Met de nieuwe schijvensystematiek en een lager tarief van de nieuwe eerste schijf dan van de nieuwe tweede schijf komen daar naar verwachting ongeveer 40.000 teruggaveverzoeken bij. Die zullen in het algemeen betrekking hebben op blokverwarmingssituaties waarin er niet één of meerdere onroerende zaken zijn die zelfstandig meer verbruiken dan 170.000 m³. Teneinde beide situaties – met en zonder onroerende zaak die zelfstandig meer verbruikt dan 170.000 m³ – duidelijk in de Wbm te onderscheiden en in aansluiting op het gebruik van verschillende teruggaveformulieren door de Belastingdienst voor deze twee situaties vanaf het moment dat de tarieven van de nieuwe eerste en tweede schijf komen te verschillen, wordt voorgesteld beide teruggaven voor die situatie separaat te regelen in artikel 67 Wbm. Daarom wordt voorgesteld het bestaande eerste lid – naast voornoemde wijzigingen – toe te schrijven op de situatie waarin één onroerende zaak binnen de blokverwarming meer verbruikt dan 170.000 m³. Voorgesteld wordt het bestaande tweede lid ook op die situatie toe te schrijven en te verduidelijken dat de teruggave wordt verstrekt aan de contracthouder. Dit heeft als doel te voorkomen dat er misverstand over zou bestaan dat de contracthouder de partij is die het teruggaveverzoek indient én logischerwijs de teruggave in ontvangst neemt.

De teruggave voor de te veel betaalde energiebelasting over de eerste 1.000 m³ wordt geregeld in het voorgestelde artikel 67, derde en vierde lid, Wbm. Het huidige artikel 67, derde en vierde lid, Wbm wordt vernummerd tot artikel 67, vijfde en zesde lid, Wbm. Daarbij wordt de reikwijdte van het vijfde lid (nieuw), dat bepaalt dat bij algemene maatregel van bestuur voorwaarden en beperkingen worden gesteld waaronder de teruggave uit het eerste lid wordt verleend, uitgebreid naar de nieuwe teruggave in het derde lid die hieronder wordt toegelicht.

In het voorgestelde artikel 67, derde lid, Wbm wordt geregeld dat teruggave kan worden gevraagd ter compensatie van de energiebelasting en btw die een verbruiker achter een blokverwarming meer betaalt dan een verbruiker met een individuele aansluiting die in zijn eentje het volledige voordeel heeft van het lagere tarief van de eerste schijf (0–1.000 m³). De teruggave kan worden aangevraagd na afloop van het kalenderjaar, over dat kalenderjaar.

In het voorgestelde artikel 67, vierde lid, Wbm wordt de berekening van de teruggave gegeven. De berekening bestaat uit een aantal stappen. Eerst wordt het forfait per onroerende zaak bepaald door het verschil te nemen tussen het tarief van de tweede schijf en de eerste schijf, dit verschil te vermenigvuldigen met de lengte van de eerste schijf van 1.000 m³, en dat bedrag vervolgens te verhogen met 21% van dat bedrag – dat laatste omdat btw wordt betaald over energiebelasting. Vervolgens wordt het forfait vermenigvuldigd met het aantal onroerende zaken min één achter de blokverwarming. Het aantal onroerende zaken wordt verminderd met één omdat de blokverwarmingssituatie al één keer het voordeel van het lagere tarief van de eerste schijf heeft gehad.

Het forfait wordt in formulevorm als volgt berekend: (tarief tweede schijf – tarief eerste schijf) * lengte eerste schijf + 21%.

In formulevorm berekent de Belastingdienst de teruggave per blokverwarmingssituatie als volgt, waarbij N staat voor het aantal onroerende zaken achter de blokverwarming: (N-1) * forfait.

Voorgesteld wordt om het tarief voor zware stookolie te verhogen om te voorkomen dat stookolie als gasolie (diesel) wordt gebruikt om een fiscaal voordeel te genieten. Daartoe wordt voorgesteld om met ingang van 1 januari 2024 het accijnstarief voor zware stookolie gelijk te trekken met het accijnstarief voor gasolie.

Met dit voorstel bedraagt per 1 januari 2024 het accijnstarief voor zware stookolie € 571,75 per 1.000 liter. De accijns op zware stookolie wordt geheven per 1.000 kg vanwege de technische eigenschappen van het soort olie. Om het fiscale voordeel volledig weg te nemen dienen de accijnstarieven per 1.000 liter gasolie en zware stookolie gelijk te zijn. Voor het uiteindelijke tarief wordt daarom 1.000 kg zware stookolie omgerekend naar 1.000 liter zware stookolie. Daarbij wordt gebruikgemaakt van de factor 0,96. Door het accijnstarief voor gasolie te delen door de factor 0,96 ontstaat het gelijkwaardige tarief voor 1.000 liter zware stookolie. De berekening luidt als volgt: € 571,75 / 0,96 = € 595,57.

Vervolgens wordt dit voorgestelde tarief per 1 januari 2024 – net zoals bij andere minerale oliën – bij het begin van het kalenderjaar 2024 geïndexeerd op grond van artikel 27a WA. De tabelcorrectiefactor voor 2024 is 9,9%. Het geïndexeerde accijnstarief per 1.000 kg zware stookolie bedraagt daarmee per 1 januari 2024 € 654,53.

Voorgesteld wordt de accijns op sigaretten en rooktabak per 1 april 2024 aanvullend te verhogen ten opzichte van de verhoging die is opgenomen in het Belastingplan 2023.

Voor de tabaksaccijns op sigaretten is in het Belastingplan 2023 per 1 april 2024 reeds een verhoging besloten van € 293,58 naar € 343,92 als minimumbedrag aan accijns (en als specifieke accijns per 1.000 stuks sigaretten van € 271,07 naar € 317,87). Het kabinet stelt voor deze verhoging verder naar boven bij te stellen. Daardoor wordt het minimumbedrag aan accijns aanvullend verhoogd van € 343,92 naar € 373,92 (en als specifieke accijns per 1.000 stuks sigaretten van € 317,87 naar € 346,62). Voorgesteld wordt dat de verhoging ingaat per 1 april 2024.

Voor de tabaksaccijns op rooktabak is in het Belastingplan 2023 per 1 april 2024 reeds een verhoging besloten van € 216,64 naar € 266,98 per kilogram rooktabak. Het kabinet stelt voor deze verhoging verder naar boven bij te stellen. Daardoor wordt de tabaksaccijns op rooktabak aanvullend verhoogd van € 266,98 naar € 338,98 per kilogram. Voorgesteld wordt dat de verhoging ingaat per 1 april 2024.

Op grond van artikel 36, zesde lid, WA mag de aanvullende verhoging van de tabaksaccijns in 2024 niet eerder plaatsvinden dan met ingang van eerste dag van de vierde maand na de maand van publicatie. De reden voor deze termijn is dat zowel het bedrijfsleven als de Douane voor de invoering ongeveer drie maanden nodig heeft, onder meer in verband met het drukken van nieuwe accijnszegels. Aangezien wordt verwacht dat dit wetsvoorstel in december 2023 tot wet wordt verheven en gepubliceerd, is in dit geval 1 april 2024 de eerst mogelijke inwerkingtredingsdatum.

In artikel 4 Awir staan de voorwaarden, waaronder een persoon als kind van een belanghebbende of diens partner wordt aangemerkt. Eén voorwaarde hiervan is dat het kind staat ingeschreven op hetzelfde woonadres als de belanghebbende in de BRP. In het geval van co-ouderschap hoeft op grond van artikel 4, tweede lid, Awir niet te worden voldaan aan deze eis van inschrijving op hetzelfde adres als de belanghebbende als het kind tegelijkertijd voor een bepaalde tijd tot het huishouden van diens beide ouders hoort en hij op hetzelfde woonadres als een van die ouders is ingeschreven in de BRP. Zoals in het algemeen deel van deze memorie is beschreven, wordt voorgesteld de richtlijn om dit te beoordelen te versoepelen. Om te beoordelen of het kind tegelijkertijd tot beide huishoudens behoort is van belang dat het binnen een kalenderjaar in een nagenoeg gelijke mate in elk van beide huishoudens verblijft. Aan de voorwaarde dat een kind tegelijkertijd in nagenoeg gelijke mate bij beide huishoudens verblijft, wordt in ieder geval voldaan wanneer het kind 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft. Er wordt dus niet meer per week beoordeeld of een kind tegelijkertijd tot beide huishoudens behoort maar per kalenderjaar.

De richtlijn van 156 dagen wordt op grond van het voorgestelde artikel 4, tweede lid, vierde zin, Awir naar tijdsgelang herrekend als het co-ouderschap tijdens het kalenderjaar aanvangt of eindigt en minimaal een maand heeft geduurd. Dat heeft tevens tot gevolg dat voor de toepassing van artikel 4 Awir geen sprake kan zijn van een kind van de belanghebbende indien minder dan een maand sprake is geweest van co-ouderschap.

Met de voorgestelde wijziging van artikel 27, derde lid, Awir wordt het derde lid van genoemd artikel vervangen door een nieuwe tekst, waardoor de verwijzing naar artikel 30hb AWR komt te vervallen. Het vervallen van deze verwijzing zorgt ervoor dat het percentage van de rente over uit te betalen bedragen aan toeslagen en over terug te vorderen bedragen aan toeslagen niet langer gelijk wordt gesteld aan het percentage van de belastingrente voor de inkomstenbelasting.

In het voorgestelde artikel 27, derde lid, Awir is een delegatiegrondslag opgenomen op grond waarvan bij algemene maatregel van bestuur het percentage voor te vergoeden rente over uit te betalen bedragen en voor in rekening te brengen rente over terug te vorderen bedragen kan worden vastgesteld. In die algemene maatregel van bestuur kan met betrekking tot de in rekening te brengen rente een ander percentage worden vastgesteld dan met betrekking tot de te vergoeden rente. Voorgesteld wordt deze wijziging terug te laten werken tot en met 1 juli 2023. Zie voor een toelichting daarop onderdeel 5.15 van het algemeen deel van deze memorie.

Op grond van het huidige artikel 27a IW 1990 wordt bij een te betalen voorlopige aanslag of voorlopige conserverende aanslag IB, waarvan de dagtekening ligt in het jaar waarover deze is vastgesteld en die in meer dan in één termijn kan worden voldaan, een betalingskorting aangeboden. Deze betalingskorting wordt verleend wanneer het volledig te betalen bedrag van de belastingaanslag minus de aangeboden betalingskorting is voldaan op de eerste vervaldag.

Het voorgestelde vervallen van genoemd artikel bewerkstelligt dat deze betalingskorting niet langer geldt. Voor de achtergrond van deze wijziging wordt verwezen naar het algemeen deel van deze memorie. Deze maatregel heeft in beginsel onmiddellijke werking per 1 januari 2024. Dit betekent dat bij voorlopige aanslagen en voorlopige conserverende aanslagen IB die worden opgelegd op of na 1 januari 2024 géén betalingskorting wordt aangeboden.

De artikelen 6, eerste lid, 7, eerste lid, onderdeel b, 24, derde lid en vijfde lid, onderdelen a en b, 30, eerste lid, en 31 IW 1990 verwijzen naar de betalingskorting. Ook is de betalingskorting opgenomen in het opschrift van hoofdstuk V IW 1990. In verband met de voorgestelde afschaffing van de betalingskorting wordt voorgesteld om de artikelen 6, eerste lid, 7, eerste lid, 24, derde en vijfde lid, 30, eerste lid, en 31 IW 1990 alsmede het opschrift van hoofdstuk V IW 1990 in overeenstemming te brengen met het voorgestelde vervallen van artikel 27a IW 1990. Als gevolg van de voorgestelde wijzigingen van artikel 24 IW 1990 zijn enkele verwijzingen in dat artikel en in artikel 70b, tweede lid, IW 1990 niet langer juist. Voorgesteld wordt om deze verwijzingen eveneens aan te passen. Op grond van artikel XXXIII geldt echter wel overgangsrecht.

Voorgesteld wordt om artikelen 6, eerste lid, 7, eerste lid, onderdeel b, 24, derde lid, vijfde lid, onderdelen a en b, en zesde lid, 27a, tweede en derde lid, 31 en 70b IW 1990 en de artikelen 28b, 28c, 28d en 28e van de Uitvoeringsregeling invorderingswet 1990 zoals die luidden op 31 december 2023 na de voorgestelde wijziging nog wel van toepassing te laten zijn op voorlopige aanslagen en voorlopige conserverende aanslagen IB voor zover die betrekking hebben op een tijdvak dat vóór 1 januari 2024 is aangevangen. Hiervoor is een overgangsbepaling opgenomen (zie artikel XXXIII).

Voorgesteld wordt om een hardheidsclausule te introduceren om in bepaalde gevallen of groepen van gevallen tegemoet te kunnen komen aan onbillijkheden van overwegende aard die zich bij de toepassing van de IW 1990 voordoen. De voorgestelde bevoegdheid kan door de Minister van Financiën worden uitgeoefend. Voor de toepassing van de voorgestelde bevoegdheid dient net als bij de AWR te worden voldaan aan de objectieve voorwaarde dat er sprake is van een onbillijkheid van overwegende aard. Deze voorwaarde brengt met zich dat niet aan elke (ervaren) onbillijkheid wordt tegemoetgekomen.

De voorgestelde hardheidsclausule ziet op situaties waarin de toepassing van de IW 1990 leidt tot een gevolg dat de wetgever had voorkomen als dit gevolg bij het maken van de wet was voorzien. Het betreft dus ook de situatie waarin de nadelige onevenredige gevolgen niet konden worden voorkomen door de in de Awb geregelde belangenafweging en toepassing van het evenredigheidsbeginsel.176 Bedacht dient te worden dat de hardheidsclausule (alleen) is bedoeld voor bijzondere gevallen of groepen van gevallen waarin zich duidelijk onbedoelde gevolgen voordoen die niet waren voorzien. Het gaat daarbij uitdrukkelijk niet om gevolgen die, louter om persoonlijke redenen of omstandigheden van de betreffende belanghebbende(n), als onredelijk hard worden ervaren.

De hardheidsclausule is niet bedoeld om een nieuwe rechtsingang te creëren. Met andere woorden, een afwijzing van een verzoek om de voorgestelde hardheidsclausule toe te passen is niet voor bezwaar en beroep vatbaar.177 Het is uiteraard wél zo dat tegen reguliere besluiten van de ontvanger bezwaar en beroep dan wel administratief beroep mogelijk is en de belastingschuldige zich desgewenst tot de civiele rechter kan wenden als «restrechter».

Voor het verbruik van elektriciteit die wordt geleverd aan een oplaadinstallatie voor elektrische voertuigen die beschikt over een zelfstandige aansluiting (laadpalen) gold tot 1 januari 2023 op grond van artikel 60a Wbm een verlaagd tarief energiebelasting. Daarnaast waren laadpalen tot die datum uitgezonderd van de opslag duurzame energie- en klimaattransitie (ODE) uit de Wet opslag duurzame energie- en klimaattransitie (Wet ODE). In het Belastingplan 2023 is dit belastingregime met twee jaar verlengd.178 Het regime houdt in dat de hoeveelheid elektriciteit die wordt geleverd aan een laadpaal die valt in de eerste schijf (tot 10.000 kWh) wordt belast tegen het lagere tarief voor verbruik in de tweede schijf elektriciteit (10.000–50.000 kWh). Voor de hoeveelheid elektriciteit die wordt geleverd aan een laadpaal die valt in de tweede, derde (50.000–10.000.000 kWh) en vierde schijf (meer dan 10.000.000 kWh) geldt het reguliere tarief.

In het Belastingplan 2023 is tevens geregeld dat de ODE-tarieven vanaf 1 januari 2023 zijn geïntegreerd in de energiebelastingtarieven in de Wbm. Zoals is opgemerkt gold en geldt voor elektriciteit die wordt geleverd aan een laadpaal vrijstelling van de ODE. Hiermee is rekening gehouden bij de berekening van de tarieven voor elektriciteit die wordt geleverd aan een laadpaal die in het Belastingplan 2023 zijn opgenomen voor 2023 en 2024 door deze te verlagen met het ODE-tarief voor 2023 en 2024 (dat dus sinds 2023 als zodanig niet langer bestaat, maar integraal onderdeel uitmaakt van het reguliere energiebelastingtarief). Voor 2023 is de tariefberekening juist. Voor het tarief in 2024 is per abuis geen rekening gehouden met de verlaging van het reguliere tarief van de tweede, derde en vierde schijf elektriciteit in 2024 die in het Belastingplan 2023 is vastgelegd. Daardoor vallen de tarieven die nu in de wet zijn opgenomen voor 2024 onbedoeld hoger uit. Door vervanging van artikel XXVIII in het Belastingplan 2023 wordt deze omissie hersteld. De berekening van de herijkte tarieven is opgenomen in onderstaande tabel.

In verband met de voorgestelde wijziging van artikel 3.30a, derde lid, Wet IB 2001, op basis waarvan het voor ondernemers (en resultaatgenieters) in de IB alleen nog mogelijk is om op een gebouw in eigen gebruik af te schrijven als de boekwaarde hoger is dan 100% van de WOZ-waarde van dat gebouw, wordt de in artikel XXXVII voorgestelde overgangsregeling opgenomen. Deze overgangsregeling sluit aan bij de overgangsregeling die bij de Wet werken aan winst, alsmede de Wet bedrijfsleven 2019, is gehanteerd.

De overgangsregeling houdt in dat op gebouwen in eigen gebruik die vóór 1 januari 2024 reeds tot het ondernemingsvermogen of resultaatvermogen van de belastingplichtige behoorden en waarop de belastingplichtige bij de invoering van het nieuwe afschrijvingsregime al vóór 1 januari 2024 heeft afgeschreven, maar nog niet over drie volledige boekjaren heeft afgeschreven, na 31 december 2023 gedurende de resterende jaren van die – in totaal – drie boekjaren nog mag worden afgeschreven volgens de in 2023 geldende regels. Dat wil zeggen dat op een gebouw in eigen gebruik waarop bijvoorbeeld reeds over één volledig boekjaar is afgeschreven, nog gedurende twee boekjaren volgens de huidige systematiek mag worden afgeschreven. Indien nog slechts over een gedeelte van het boekjaar is afgeschreven omdat het gebouw gedurende het jaar in gebruik is genomen, telt dat jaar van ingebruikname niet mee voor de driejaarstermijn. Een belastingplichtige met een boekjaar gelijk aan het kalenderjaar, die bijvoorbeeld op 1 juli 2023 een pand in gebruik heeft genomen, kan onder het overgangsrecht dus nog gedurende de jaren 2024, 2025 en 2026 afschrijven volgens de in 2023 geldende regels. Hierbij dient derhalve wel te worden beoordeeld of er volgens de in 2023 geldende regels nog ruimte is om af te schrijven.

In het voorgestelde artikel XXXVIII, eerste lid, is overgangsrecht opgenomen voor vastgoedaandelentransacties die de betrokken partijen vóór 19 september 2023 om 15:15 uur schriftelijk (dus niet mondeling) zijn overeengekomen, bijvoorbeeld door middel van een zogenoemde intentieovereenkomst (ook wel: letter of intent (LOI)). Hieraan zijn de voorwaarden verbonden dat a) de (intentie)overeenkomst is gesloten vóór 19 september 2023 om 15:15 uur, b) binnen drie maanden na 1 januari 2024 van deze (intentie)overeenkomst melding is gedaan door de beoogde verkrijger bij de inspecteur (dit geschiedt door bij het vereiste verzoek om toepassing van het overgangsrecht – zie verder hierna – een afschrift van de betreffende overeenkomst mee te zenden) en c) dat aannemelijk is dat het sluiten van de (intentie)overeenkomst niet hoofdzakelijk is gericht op het gebruikmaken van het overgangsrecht.

Met dit overgangsrecht wordt voor de meeste gevallen voorkomen dat reeds lopende projecten worden geconfronteerd met een onverwachte heffing waarmee in de fase voorafgaand aan het vaststellen van de (intentie)overeenkomst geen rekening kon worden gehouden. Uit de internetconsultatie en het contact met de sector blijkt dat de datum van het tekenen van een (intentie)overeenkomst een werkbaar en wenselijk moment is om voor het overgangsrecht bij aan te sluiten. Een dergelijke intentieovereenkomst is in de praktijk een document waarbij twee of meer partijen de afspraken over een te realiseren vastgoedproject vastleggen in een of meer overeenkomsten. In de intentieovereenkomst wordt gedetailleerd vastgelegd op welk vastgoedproject de afspraken betrekking hebben alsmede hoe, onder welke voorwaarden en binnen welke termijn dat project wordt gerealiseerd en de aandelentransactie tussen de betrokken partijen zal plaatsvinden. Het overgangsrecht eindigt van rechtswege per 1 januari 2030.

Door in het voorgestelde artikel XXXVIII, eerste lid, op te nemen dat de maatregel op verzoek van de beoogde verkrijger buiten toepassing blijft wordt (door dat verzoek) voor de inspecteur inzichtelijk op welke verkrijgingen het overgangsrecht van toepassing kan zijn. Dit heeft tot doel de handhaving voor de inspecteur te vereenvoudigen. Als geen regels voor het doen van een verzoek worden gesteld, kan het immers voor komen dat de inspecteur pas na enkele jaren kennisneemt van een verkrijging waarop het overgangsrecht mogelijk van toepassing is. Het kan dan voor de inspecteur door het tijdsverloop complexer zijn om vast te stellen of op de voor de toepassing van het overgangsrecht relevante datum aan de voorwaarden van het overgangsrecht werd voldaan. Zonder de regeling voor het doen van een verzoek zou binnen de reguliere heffingswerkzaamheden een beroep op het overgangsrecht niet leiden tot een aangifte waarin zichtbaar is dat van het overgangsrecht gebruik is gemaakt zodat de Inspecteur de toepassing daarvan niet ziet en daarop dus niet specifiek zal kunnen controleren. Door het verzoek kan de inspecteur op voorhand kennisnemen van het voornemen tot toepassing van het overgangsrecht. Aldus vindt handhaving en controle van het overgangsrecht zo veel mogelijk in het heden plaats, hetgeen de informatiepositie van partijen en daarmee de juiste toepassing van het overgangsrecht ten goede komt.

Het verzoek dient op grond van het voorgestelde artikel XXXVIII, eerste lid, binnen drie maanden na 1 januari 2024 bij de inspecteur te zijn ingediend. Voorts dient het verzoek plaats te vinden op door de inspecteur voorgeschreven wijze. Daarmee wordt bedoeld dat de inspecteur op de hoogte wordt gesteld van een voorgenomen beroep op of toepassing van het overgangsrecht. Het verzoek bevat een afschrift van de betreffende overeenkomst en alle overige informatie die mogelijkerwijs nodig is voor de inspecteur om een beslissing te kunnen nemen op het verzoek. De inspecteur zal in ieder geval op de website van de Belastingdienst vermelden op welke wijze het verzoek moet worden gedaan en aan welke eisen het verzoek moet voldoen.

Op basis van het voorgestelde artikel XXXVIII, eerste lid, onderdeel c, is het overgangsrecht niet van toepassing indien aannemelijk is dat het sluiten van een (intentie)overeenkomst hoofdzakelijk is gericht op het gebruikmaken van het overgangsrecht. Dienaangaande geldt de vrije bewijsleer. De bewijslast ligt bij de inspecteur. Die zal met een lichte toets de toepassing van het overgangsrecht alleen uitsluiten in gevallen van misbruik van het overgangsrecht. Van misbruik is bijvoorbeeld sprake als, voor 19 september 2023 om 15:15 uur, met meerdere eventuele verkrijgers/kopers (intentie)overeenkomsten zijn gesloten, hoofdzakelijk om de mogelijkheid van eventuele toepassing van het overgangsrecht in een later stadium open te houden terwijl op het moment van het afsluiten van de (intentie)overeenkomst geen reëel verkoopvoornemen bestaat.

In het voorgestelde artikel XXXVIII, tweede lid, is geregeld dat de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking beslist op het verzoek. Op dat moment kan de inspecteur logischerwijs nog niet met zekerheid vaststellen of de verkrijging voor 1 januari 2030 zal plaatsvinden. Met zijn beslissing beoordeelt de inspecteur daarom de toepassingsvoorwaarden uit artikel XXXVIII, eerste lid, onderdelen a, b en c en dus of het overgangsrecht van toepassing zou kunnen zijn (en niet de verkrijging). De beslissing van de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking verschaft de belastingplichtige zekerheid over zijn rechtspositie ten aanzien van de toepassing van het overgangsrecht alsmede een rechtsingang tegen die beslissing, hetgeen de rechtsbescherming ten goede komt.